不屬于有形動(dòng)產(chǎn)租賃稅率有哪些

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　　一、有形動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性租賃服務(wù)相關(guān)內(nèi)容介紹

　　(一)概念

　　有形動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性租賃，是指在約定時(shí)間內(nèi)將有形動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓他人使用且租賃物所有權(quán)不變更的業(yè)務(wù)活動(dòng)。水路運(yùn)輸?shù)墓庾鈽I(yè)務(wù)、航空運(yùn)輸?shù)母勺鈽I(yè)務(wù)，屬于有形動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性租賃。

　　(二)稅率適用問(wèn)題

　　對(duì)于有形動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性租賃服務(wù)的增值稅稅率適用問(wèn)題，36號(hào)文相關(guān)規(guī)定如下：一是提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)，稅率為17%;二是試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人，以納入營(yíng)改增試點(diǎn)之日前取得的有形動(dòng)產(chǎn)為標(biāo)的物提供的經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù);以及試點(diǎn)納稅人在納入營(yíng)改增試點(diǎn)之日前簽訂的尚未執(zhí)行完畢的有形動(dòng)產(chǎn)租賃合同，可以選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。

　　根據(jù)上述相關(guān)規(guī)定，許多地方是從2012年11月1日起正式實(shí)施營(yíng)改增試點(diǎn)改革，因此，上述案例中的納稅人在2012年11月1日之前購(gòu)進(jìn)的有形動(dòng)產(chǎn)進(jìn)行經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)，可以按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。2012年11月1日至2015年10月31日期間購(gòu)進(jìn)的有形動(dòng)產(chǎn)從事經(jīng)營(yíng)性租賃服務(wù)，認(rèn)定為一般納稅人之后應(yīng)該按照17%稅率征稅。

　　試點(diǎn)改革以前，即2012年11月1日(不包括11月1日)之前取得的有形動(dòng)產(chǎn)進(jìn)行經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)，可以按照3%征收率選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法征收，2012年11月1日以后(包括11月1日)取得的有形動(dòng)產(chǎn)進(jìn)行經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)，按照17%適用稅率征收增值稅。

　　(三)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間如何確定

　　36號(hào)文規(guī)定，有形動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃納稅義務(wù)時(shí)間為：

　　1.提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃并收訖租金或取得索取租金收入價(jià)款憑據(jù)的當(dāng)天;先開(kāi)具發(fā)票的，為開(kāi)具發(fā)票的當(dāng)天。

　　收訖租金，是指納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)過(guò)程中或者完成后收到款項(xiàng)。取得索取租金收入憑據(jù)的當(dāng)天，是指書面合同確定的付款日期;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅服務(wù)完成的當(dāng)天。

　　2.提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，為收到預(yù)收款的當(dāng)天。

　　3.發(fā)生視同提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)的，為服務(wù)完成的當(dāng)天。

　　二、有形動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法注意事項(xiàng)

　　(一)選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法能否開(kāi)具增值稅專用發(fā)票

　　營(yíng)改增試點(diǎn)后，一般納稅人提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)的適用稅率為17%。有形動(dòng)產(chǎn)租賃是營(yíng)改增試點(diǎn)中唯一適用17%稅率的行業(yè)，主要考慮到納稅人購(gòu)進(jìn)或自制有形動(dòng)產(chǎn)，也可以享受17%的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。但是，很多企業(yè)用于租賃的動(dòng)產(chǎn)，大部分是營(yíng)改增試點(diǎn)實(shí)施前取得的，無(wú)法獲得進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，如果按17%的稅率繳納增值稅，其稅負(fù)將比營(yíng)改增試點(diǎn)前大大增加，不符合結(jié)構(gòu)性減稅的精神。因此，36號(hào)文對(duì)這種情況給予適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的選擇，以3%的征收率計(jì)算繳納增值稅。該規(guī)定有助于減輕納稅人增值稅稅負(fù)，但是帶來(lái)一個(gè)問(wèn)題，即一般納稅人選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法后，是否可以向承租企業(yè)開(kāi)具增值稅專用發(fā)票呢?有觀點(diǎn)認(rèn)為，這種情況不能開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。筆者認(rèn)為這種觀點(diǎn)并不恰當(dāng)。

　　納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)如何開(kāi)具專用發(fā)票，36號(hào)文附件一規(guī)定如下，即：納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)當(dāng)向索取增值稅專用發(fā)票的接受方開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，并在增值稅專用發(fā)票上分別注明銷售額和銷項(xiàng)稅額。

　　屬于下列情形之一的，不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票：(一)向消費(fèi)者個(gè)人銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)。(二)適用免征增值稅規(guī)定的應(yīng)稅行為。

　　小規(guī)模納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，購(gòu)買方索取增值稅專用發(fā)票的，可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開(kāi)。

　　可以看出，36號(hào)文并沒(méi)有明確說(shuō)一般納稅人有形動(dòng)產(chǎn)租賃選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法不能開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，而且，一般納稅人有形動(dòng)產(chǎn)租賃選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的征收率與小規(guī)模納稅人的征收率一樣，均為3%，但是小規(guī)模納稅人可以申請(qǐng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)專用發(fā)票，而不同于小規(guī)模納稅人的是，一般納稅人并不能向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開(kāi)增值稅專用發(fā)票，如果又不允許其自行開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，顯然是不公平的。

　　《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡(jiǎn)易辦法征收增值稅政策的通知》(財(cái)稅〔2009〕9號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“9號(hào)文”)列舉了納稅人可以按簡(jiǎn)易辦法征收增值稅的各類貨物，而根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅簡(jiǎn)易征收政策有關(guān)管理問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函〔2009〕90號(hào))的規(guī)定，9號(hào)文中列舉的各類可按簡(jiǎn)易辦法征收增值稅的貨物，只有納稅人銷售使用過(guò)的固定資產(chǎn)和舊貨必須開(kāi)具普通發(fā)票，9號(hào)文第二條第(三)項(xiàng)、第(四)項(xiàng)和第三條規(guī)定的，可自行開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，也就是說(shuō)其他貨物均可自行開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。

　　目前已出臺(tái)的文件，對(duì)于營(yíng)改增試點(diǎn)后可選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的應(yīng)稅服務(wù)是否可以開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，并無(wú)限制性規(guī)定，所以，筆者認(rèn)為，納稅人以試點(diǎn)實(shí)施之前取得的有形動(dòng)產(chǎn)為標(biāo)的物提供的經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)，可以開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。

　　(二)簡(jiǎn)易計(jì)稅方法選擇的范圍

　　根據(jù)36號(hào)文，試點(diǎn)一般納稅人有形動(dòng)產(chǎn)租賃可以選擇簡(jiǎn)易征收的范圍應(yīng)注意以下兩點(diǎn)：

　　第一，一般納稅人經(jīng)營(yíng)租賃中可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的有形動(dòng)產(chǎn)，必須是其在該地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之前取得的。第二，《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2013〕106號(hào))規(guī)定：“試點(diǎn)納稅人在該地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前簽訂的尚未執(zhí)行完畢的租賃合同，在合同到期日之前應(yīng)繼續(xù)按照現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅政策規(guī)定繳納營(yíng)業(yè)稅。”這一點(diǎn)，36號(hào)文有了新的變化，改為“試點(diǎn)納稅人在納入營(yíng)改增試點(diǎn)之日前簽訂的尚未執(zhí)行完畢的有形動(dòng)產(chǎn)租賃合同，可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法”。

　　(三)簡(jiǎn)易計(jì)稅方法一經(jīng)確定，不能隨意改變

　　對(duì)于一般納稅人以試點(diǎn)實(shí)施前取得的有形動(dòng)產(chǎn)為標(biāo)的物的經(jīng)營(yíng)租賃，并非一定要求采取簡(jiǎn)易計(jì)稅辦法，也可以選擇一般計(jì)稅辦法。承租人情況不同，其對(duì)增值稅專用發(fā)票的要求也不同。如對(duì)于小規(guī)模納稅人，其并不需要增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，而對(duì)于一般納稅人，取得增值稅專用發(fā)票就很重要。那么，是否可以視承租人身份的不同，而隨意選擇不同的計(jì)稅辦法呢?

　　36號(hào)文附件一規(guī)定，一般納稅人發(fā)生財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的特定應(yīng)稅行為，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅，但一經(jīng)選擇，36個(gè)月內(nèi)不得變更。因此，納稅人一經(jīng)選擇簡(jiǎn)易征稅計(jì)稅方法，對(duì)不同的納稅人，必須采取統(tǒng)一的計(jì)稅辦法。

　　(四)簡(jiǎn)易計(jì)稅方法應(yīng)納稅額計(jì)算

　　36號(hào)文附件一第二十七條規(guī)定，下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：(一)用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)。其中涉及的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)，僅指專用于上述項(xiàng)目的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)(不包括其他權(quán)益性無(wú)形資產(chǎn))、不動(dòng)產(chǎn)，因此，簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣。

　　根據(jù)36號(hào)文附件一第三十四條規(guī)定，簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的應(yīng)納稅額，是指按照銷售額和增值稅征收率計(jì)算的增值稅額，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

　　納稅人采用銷售額和應(yīng)納稅額合并定價(jià)方法的，按照下列公式計(jì)算銷售額：銷售額=含稅銷售額÷(1+征收率)。

　　案例：A企業(yè)為增值稅一般納稅人，2014年1月份出租了一輛2011年購(gòu)入的小轎車，租期一年，租金3000元/月，一次性預(yù)收了承租方一年的租金共36000元，該項(xiàng)業(yè)務(wù)如何計(jì)算繳納增值稅，會(huì)計(jì)賬務(wù)怎么處理?

　　出租小轎車屬于有形動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性租賃業(yè)務(wù)，A企業(yè)可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方式進(jìn)行增值稅處理，收到36000元租金的當(dāng)天應(yīng)確認(rèn)納稅義務(wù)發(fā)生，并把36000元全部確認(rèn)為收入，而不是把36000元的租金按月分?jǐn)偞_認(rèn)收入。

　　簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算的增值稅應(yīng)納稅額=含稅銷售額÷(1+征收率)×征收率=36000÷(1+3%)×3%=1048.54(元)

　　相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：銀行存款36000

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)

　　——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)1048.54

　　其他業(yè)務(wù)收入——租賃收入2912.62

　　預(yù)收賬款——預(yù)收租金32038.84

　　增值稅納稅申報(bào)時(shí)，該筆稅款數(shù)據(jù)應(yīng)填入申報(bào)表附表一“簡(jiǎn)易計(jì)稅方法征稅”“全部征稅項(xiàng)目”中對(duì)應(yīng)的3%稅率行次中，銷售額和應(yīng)納稅額在主表中則分別反映在第5行和第21行中。

　　不屬于有形動(dòng)產(chǎn)租賃稅率的有哪些?

　　營(yíng)業(yè)稅