股權(quán)變更稅務(wù)辦理流程(2)
股權(quán)變更的模式
一、現(xiàn)行立法對股權(quán)變動模式的規(guī)定及其問題
就股權(quán)變動而言，既有轉(zhuǎn)讓、出質(zhì)等由法律行為引起的情形，也有由繼承等事實行為引起的情形。本文研究的重心在于由法律行為引起的股權(quán)變動，所以僅討論轉(zhuǎn)讓與出質(zhì)兩個方面。綜觀現(xiàn)行立法，主要有以下條文與此相關(guān):
《公司法》第33條第3款規(guī)定:"公司應(yīng)當(dāng)將股東的姓名或者名稱及其出資額向公司登記機關(guān)登記;登記事項發(fā)生變更的，應(yīng)當(dāng)辦理變更登記。未經(jīng)登記或者變更登記的，不得對抗第三人。"可見，《公司法》對有限責(zé)任公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓采登記對抗主義，但股權(quán)變動究竟是采意思主義還是形式主義并不明確。
《公司法》第72條、第73條規(guī)定了有限責(zé)任公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓的內(nèi)部程序與優(yōu)先購買權(quán)規(guī)則，這些規(guī)定構(gòu)成了有限公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓的效力附款，并將影響股權(quán)能否依當(dāng)事人的意思順利發(fā)生變動。
《公司法》第140條規(guī)定:"記名股票，由股東以背書方式或者法律、行政法規(guī)規(guī)定的其它方式轉(zhuǎn)讓;轉(zhuǎn)讓后由公司將受讓人的姓名或者名稱及住所記載于股東名冊。"對本條做文義解釋，似乎記名股票的權(quán)利變動標(biāo)志是"背書或法律行政法規(guī)規(guī)定的其它方式"，否則，本條后段不會使用"轉(zhuǎn)讓后"再進行股東名冊登記的措辭。當(dāng)然，對于本條中的"轉(zhuǎn)讓"，也可以理解為并非對權(quán)利變動的規(guī)定，因為"背書轉(zhuǎn)讓"是一個習(xí)慣用語，只是交付行為在股票上的變形，至于其是否能否引發(fā)權(quán)利變動，還得取決于其它條文的規(guī)定。
《公司法》第141條規(guī)定了股份有限公司無記名股票轉(zhuǎn)讓的債權(quán)形式主義，即無記名股票的轉(zhuǎn)讓，由出讓人與受讓人達成合意，并將該股票交付給受讓人后即發(fā)生轉(zhuǎn)讓的效力。
《公司法》第145條規(guī)定上市公司流通股的股權(quán)變動一般采登記要件主義。
綜上可見，《公司法》對股權(quán)變動模式進行了類型化規(guī)定。對無記名股票和上市公司股權(quán)權(quán)利變動采債權(quán)形式主義，只是前者以交付引起權(quán)利變動而后者以登記引起權(quán)利變動;而對有限公司股權(quán)變動與非上市公司的股權(quán)權(quán)利變動模式未有明文，需要解釋。
《物權(quán)法》的通過似乎進一步明確了股權(quán)變動模式，從第226條規(guī)定來看，《物權(quán)法》對股權(quán)出質(zhì)的權(quán)利變動一律采登記要件主義，除了當(dāng)事人合意以外，必須辦理登記手續(xù)才能有效設(shè)立質(zhì)權(quán)。只是上市公司股權(quán)在證券登記結(jié)算機構(gòu)登記，其它股權(quán)在工商行政管理部門登記。如果說《物權(quán)法》是將無記名股視為占有與所有相一致的特殊動產(chǎn)，不存在出質(zhì)情形的話，那么它與《公司法》在無記名股和上市公司股權(quán)權(quán)利變動方面態(tài)度是一致的。但有限公司股權(quán)變動模式在解釋和法律適用上出現(xiàn)了在股權(quán)轉(zhuǎn)讓時采登記對抗主義，而在出質(zhì)時卻采登記要件主義的尷尬局面。由于轉(zhuǎn)讓行為引起的是根本性權(quán)利變動，出質(zhì)僅僅是為權(quán)利設(shè)置負擔(dān)，而后者對權(quán)利變動的要件設(shè)置卻較前者嚴格得多，這里顯然有矛盾。
出現(xiàn)這一矛盾的原因很多，既有《物權(quán)法》與《公司法》起草者不同，立法思想亦有不同的原因，也有理論研究尚不夠深入的背景。目前當(dāng)務(wù)之急是對股權(quán)變動在我國的應(yīng)然模式做深入研究，以做出取舍。如果不采登記要件主義，則需要進一步明確的是既然工商登記不能引發(fā)股權(quán)變動，那么股權(quán)變動究竟由何引起?除當(dāng)事人合意以外，還需不需要某種形式?如果需要，應(yīng)當(dāng)以什么形式作為權(quán)利變動要件，股權(quán)憑證交付、背書，還是股東名冊登記?
由于無記名股與上市公司股權(quán)變動模式在《公司法》與《物權(quán)法》上已取得一致，而且也較為合理，本文不做進一步討論。
二、對股權(quán)變動采債權(quán)形式主義的根本理由
單就解決股權(quán)變動中交易安全保護的問題，意思主義和債權(quán)形式主義都能夠辦到。唯債權(quán)形式主義解決問題更為直接，而意思主義則需要借助系統(tǒng)的股權(quán)善意取得制度進行配套。在此債權(quán)形式主義雖有優(yōu)勢，但似乎并沒有到非此即彼的地步?！豆痉ā返?40條的規(guī)定解釋為效力性規(guī)定與取締性規(guī)定亦均無不可。本文主張股權(quán)變動采債權(quán)形式主義的根本理由在于以下幾個方面:
第一，意思主義以犧牲絕對權(quán)的優(yōu)先性為代價換取交易安全，會給絕對權(quán)與相對權(quán)的區(qū)分增加許多不必要的麻煩，如無特別理由，應(yīng)盡量避免采用。海因·克茨指出，所有的絕對權(quán)必須公示，使得每個社會成員(在民事活動中)考慮到這些權(quán)利關(guān)系，避免侵害他人權(quán)利。即使配合登記對抗效力以彌補意思主義的缺陷，由于登記對抗主義本身也矛盾重重，也應(yīng)盡量避免采用。事實上，我國《物權(quán)法》對物權(quán)變動以債權(quán)形式主義為原則，僅對交通工具、農(nóng)村土地承包經(jīng)營權(quán)和地役權(quán)等極少數(shù)例外情形適用登記對抗主義，而其中都有非常特殊的理由。例如交通工具不采登記生效主義，是因為民法學(xué)界認為船舶、航空器和機動車等本身具有動產(chǎn)的屬性，其物權(quán)變動并不是在登記時發(fā)生效力，所有權(quán)轉(zhuǎn)移一般在交付時發(fā)生效力。對于農(nóng)村土地承包經(jīng)營權(quán)和地役權(quán)，我國采登記對抗主義，主要是基于"適應(yīng)國情"、"提高效率"、"降低登記成本"等考慮，本文在此不贅述。股權(quán)變動顯然不存在上述特殊背景，而且理論上也更傾向于將股權(quán)視為動產(chǎn)，所以不宜輕易將其權(quán)利變動模式解釋為意思主義或登記對抗主義。
第二，如果將眼光放到整個民商法制度層面，就整個財產(chǎn)權(quán)權(quán)利變動模式的設(shè)計而言，將股權(quán)變動模式解釋為債權(quán)形式主義的優(yōu)勢則更加明顯。因為無記名股權(quán)、上市公司股權(quán)的變動采債權(quán)形式主義已成定論，從體系上應(yīng)盡量避免人為割裂大同小異的各類型股權(quán)的變動模式。雖然《物權(quán)法》對記名股權(quán)質(zhì)押采工商登記主義并非最優(yōu)選擇，但也不至于要到放棄債權(quán)形式主義而轉(zhuǎn)采意思主義的地步。對股權(quán)變動統(tǒng)一采債權(quán)形式主義，僅針對不同類型股權(quán)的特點分別設(shè)計權(quán)利變動的外觀標(biāo)志，在邏輯上會更加順暢，體系上也更具美感。
第三，退一步說，即使不考慮意思主義對絕對權(quán)與相對權(quán)區(qū)分帶來的麻煩，也不考慮整個股權(quán)體系權(quán)利變動的體系美，僅考慮操作實踐層面，意思主義還是會有不小的問題。因為如果股權(quán)隨債權(quán)意思而變動，那么交付、背書、登記都可能成為對抗要件，在一股多賣情形下，三種公示方式分別對不同人采用，對于何種公示方式的對抗效力更強的問題，法官在解釋時必然頗費思量。相反，若采債權(quán)形式主義，以法律條文明確股權(quán)變動的公示要件，自然可以避免以上麻煩。
綜上可見，對股權(quán)變動模式采債權(quán)形式主義明顯優(yōu)于意思主義。但以上分析都是從效用角度分析債權(quán)形式主義更優(yōu)，并沒有正面回應(yīng)意思主義提出的兩點論據(jù)。這里需要解決兩個問題，一是如何解釋《公司法》第33條第3款對登記對抗主義的明文規(guī)定;二是如何解釋《公司法》不明文規(guī)定股權(quán)變動形式要件的做法。
對此，這里有必要區(qū)分股權(quán)變動的對抗效力與股權(quán)變動對公司的對抗效力。前者是指股權(quán)在出讓人與受讓人之間的變動是否可以對抗第三人，主要是一個民法上的問題。后者是指受讓人可否依股權(quán)變動對抗公司對股東資格的認定，是一個組織法上的問題。由于股權(quán)是一種復(fù)合性權(quán)利，既有類似于物權(quán)的處分權(quán)，又有類似于債權(quán)的請求權(quán)，還有作為公司出資人的身份權(quán)。公司股東名冊登記主要是針對身份權(quán)，即公司是否承認受讓人為公司股東，其影響的是后一種對抗效力。由于股權(quán)證書的非設(shè)權(quán)性，導(dǎo)致其不具文義性，公司發(fā)放股利或接受股東行權(quán)時，并不能依據(jù)股權(quán)證書本身來確認股東資格，還要考察其它因素。由于股東資格的確認是一個較為復(fù)雜的問題，需要考慮的因素很多，公司每次召集股東開會或發(fā)放股利都去分別確認股東資格十分不便。對公司而言，最簡單有效的方案便是依股東名冊登記來確定股東范圍。從經(jīng)濟學(xué)上分析，讓公司通過調(diào)查確認股東資格比公司僅憑股東名冊確認股東范圍來促使股權(quán)受讓人主動辦理登記過戶效率要低得多。于是便產(chǎn)生了股權(quán)變動"不登記，不能對抗公司"的立法。我國《公司法》第33條第3款規(guī)定"未經(jīng)登記或者變更登記的，不得對抗第三人。"其實是對股權(quán)變動兩種不同意義的對抗效力的誤解，因為無論根據(jù)其它發(fā)達國家和地區(qū)的立法還是我國公司法權(quán)威專家對公司股東名冊登記對抗效力的理解，都是不登記則不能對抗公司而不是不登記則不能對抗第三人?！豆痉ā返?3條第3款的規(guī)定，其實是對國外立法的誤讀，應(yīng)進行目的性限縮。
至于《公司法》未明文規(guī)定股權(quán)變動形式要件，筆者認為此處構(gòu)成法律漏洞，應(yīng)該結(jié)合股權(quán)變動的制度要求進行補充，而不應(yīng)對《公司法》第33條第3款做反對解釋。與對物權(quán)變動模式的選擇一樣，股權(quán)變動模式之選擇主要是一個立法政策問題，考慮的重點應(yīng)是對交易安全的保護程度以及制度體系上的連貫性與邏輯的一致性等，上述兩種主義并無是非之別，僅有優(yōu)劣之分。如果我們認可股權(quán)變動債權(quán)形式主義優(yōu)于意思主義的結(jié)論，則最優(yōu)的方案應(yīng)是從立法上明確規(guī)定股權(quán)變動的形式要件，次優(yōu)的方案是盡可能從解釋論上分析股權(quán)變動的形式要件，例如將股權(quán)解釋為動產(chǎn)參照《物權(quán)法》適用，而不是輕易將其解釋為意思主義，從而帶來更多的問題。
三、在債權(quán)形式主義下股權(quán)變動模式的具體設(shè)計
筆者更傾向于在《公司法》上明文規(guī)定股權(quán)變動的形式要件，因為股權(quán)作為無形財產(chǎn)權(quán)，畢竟不同于動產(chǎn)，其公示方法有許多特殊之處。例如股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中，除交付股權(quán)證書外，還可能會有背書、股東名冊登記、工商登記等不同的公示方式，這里又有一個法律選擇的問題。本文主張針對"無形財產(chǎn)權(quán)有形化"的發(fā)展不同階段進行區(qū)別，對股權(quán)變動的外觀標(biāo)志進行類型化的規(guī)定。
現(xiàn)代民商法的重要特點之一便是無形財產(chǎn)權(quán)的有形化。近一個世紀以來，知識產(chǎn)權(quán)、股權(quán)等無形財產(chǎn)權(quán)在財產(chǎn)權(quán)體系中的地位越來越重要。但由于無形財產(chǎn)權(quán)并無實體形態(tài)，發(fā)生權(quán)利變動時，利害關(guān)系人常無從得知，這對交易安全顯然不利，因此無形財產(chǎn)開始出現(xiàn)有形化的趨勢。無形財產(chǎn)有形化的第一階段是"證書化"階段，因為對無形財產(chǎn)權(quán)最基本也是最簡單的公示方法就是通過頒發(fā)或變更權(quán)利證書來實現(xiàn)。對已經(jīng)證書化的無形財產(chǎn)，其權(quán)利的歸屬、內(nèi)容、負擔(dān)、期限等都能在權(quán)利證書上體現(xiàn)出來。而且發(fā)證機構(gòu)對一份權(quán)利原則上也只發(fā)放一份權(quán)利證書，權(quán)利證書成了該權(quán)利唯一公示于外的憑證。當(dāng)然，對于需要登記轉(zhuǎn)讓的無形財產(chǎn)權(quán)，相關(guān)機構(gòu)的登記簿也是彰顯權(quán)利的重要標(biāo)志。這樣，權(quán)利的變動便可以通過對權(quán)利證書的擬制交付或在相應(yīng)的機構(gòu)登記來實現(xiàn)，即權(quán)利出讓或設(shè)質(zhì)通過交付權(quán)屬證書或登記即可產(chǎn)生公示效果。
為進一步便利交易，一些對流動性要求較強的無形財產(chǎn)權(quán)發(fā)展到了有形化的第二階段，即"證券化"階段。對進入證券化階段的無形財產(chǎn)權(quán)，如上市公司的股票和根據(jù)《證券法》發(fā)行的債券，其交易或設(shè)質(zhì)除交付權(quán)屬證書外，還須進行相應(yīng)的背書方可發(fā)生權(quán)利變動。背書手續(xù)成為了證券化權(quán)利最標(biāo)準甚至唯一的變動依據(jù)。
基于此，本文主張根據(jù)其"有形化"的不同階段，對不同類型的股權(quán)分別配置不同的權(quán)利變動模式。具體而言，對于有限公司的股權(quán)，由于其轉(zhuǎn)讓是附條件的，即需要經(jīng)過其它股東的同意，而且還可能發(fā)生優(yōu)先購買權(quán)的問題，不宜規(guī)定以出資證明書的背書轉(zhuǎn)讓作為權(quán)利變動標(biāo)志，比較適當(dāng)?shù)倪x擇是采工商登記要件模式，而且這樣還可以兼顧到與《物權(quán)法》第226條的協(xié)調(diào)。但對于非上市股份公司的股權(quán)變動，則以采背書引發(fā)權(quán)利變動模式為宜，因為前文論及，對此采工商登記要件主義對于當(dāng)事人而言，成本過高，不符合效益原則。而且，從《公司法》第140條的規(guī)定來看，如此解釋也更符合該條的文義和交易習(xí)慣。至于無記名股權(quán)和上市公司股權(quán)，則遵從《公司法》的規(guī)定，對無記名股權(quán)采交付轉(zhuǎn)讓，對上市公司股權(quán)采登記轉(zhuǎn)讓。這樣便可以建立起一個統(tǒng)一采債權(quán)形式主義，但不同類型股權(quán)的形式要件又有一些區(qū)別的大同小異的股權(quán)變動模式。
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