貨幣資金是企業(yè)流動(dòng)性最強(qiáng)并且風(fēng)險(xiǎn)最高的資產(chǎn)，從近幾年上市公司舞弊案件中可以看出大部分舞弊發(fā)生于貨幣資金。貨幣資金看似簡(jiǎn)單，對(duì)審計(jì)人員來(lái)說(shuō)是審計(jì)的重點(diǎn)，如何做好貨幣資金審計(jì)，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受水平，根據(jù)筆者多年從事審計(jì)的經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，應(yīng)從如下幾個(gè)方面進(jìn)行審計(jì)。

　　一、重點(diǎn)關(guān)注貨幣資金的存在、權(quán)利和義務(wù)、列報(bào)

　　根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》的有關(guān)規(guī)定，審計(jì)人員在確定進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)時(shí)，應(yīng)評(píng)估認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。具體到貨幣資金，認(rèn)定包括存在、完整性、權(quán)利和義務(wù)、計(jì)價(jià)和分?jǐn)?、列?bào)，在上述五個(gè)認(rèn)定中應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注存在、權(quán)利和義務(wù)。這主要基于以下幾方面的原因：貨幣資金為資產(chǎn)類科目，企業(yè)一般存在高估現(xiàn)象。

　　完整性對(duì)貨幣資金來(lái)說(shuō)就是是否存在賬外資金(或者說(shuō)小金庫(kù))沒(méi)有入賬。許多不正常交易，特別是舞弊和欺詐的目的就是套取貨幣資金。它是通過(guò)其他項(xiàng)目的舞弊和欺詐，最后在貨幣資金上反映，因此往往很難通過(guò)貨幣資金的實(shí)質(zhì)性測(cè)試來(lái)發(fā)現(xiàn)，難怪有人說(shuō)“功夫在賬外”。關(guān)于貨幣資金完整性認(rèn)定不應(yīng)在此科目作為重點(diǎn)，否則會(huì)出現(xiàn)事倍功半效果。

　　計(jì)價(jià)和分?jǐn)偨鉀Q的是估值問(wèn)題，即某項(xiàng)交易或賬戶余額反映的金額是否值這么多。對(duì)貨幣資金來(lái)說(shuō)其是估值所要求最高標(biāo)準(zhǔn)，自然不存在計(jì)價(jià)和分?jǐn)倖?wèn)題。

　　二、了解企業(yè)貨幣資金整體狀況風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向

　　審計(jì)要求審計(jì)人員采用“自上而下”方式了解被審計(jì)單位。具體到貨幣資金審計(jì)，本人認(rèn)為審計(jì)人員首先應(yīng)做的事項(xiàng)是：

　　1.了解企業(yè)有哪些現(xiàn)金，都存放在何處，各自有何種用途?

　　2.了解企業(yè)有多少個(gè)銀行賬戶，每個(gè)賬戶的用途是什么?

　　3.了解企業(yè)有哪幾種收款方式，例如：現(xiàn)金收款、匯票收款、電匯收款、支票收款等，分別對(duì)應(yīng)企業(yè)的哪一類業(yè)務(wù)?

　　4.了解企業(yè)有哪幾種付款方式，例如：現(xiàn)金付款、匯票付款、電匯付款、支票付款等，分別對(duì)應(yīng)企業(yè)的哪一類采購(gòu)與其他業(yè)務(wù)?

　　通過(guò)上述了解，審計(jì)人員對(duì)企業(yè)貨幣資金現(xiàn)有狀況有感性認(rèn)識(shí)，并和企業(yè)的經(jīng)營(yíng)和業(yè)務(wù)聯(lián)系起來(lái)，為評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)提供有用信息。

　　三、測(cè)試貨幣資金內(nèi)控

　　對(duì)貨幣資金進(jìn)行內(nèi)控進(jìn)行測(cè)試包括收款和付款測(cè)試。一般情況下以上述了解的主要收付款方式的銀行賬戶為主。在測(cè)試是應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注。

　　1.被審單位是否定期和及時(shí)有出納以外的人員索取銀行對(duì)賬單并編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表，余額調(diào)節(jié)表是否有人審核，調(diào)整項(xiàng)目是否有人跟進(jìn)并查明原因。

　　2.付款是否經(jīng)只少兩個(gè)以上人員的授權(quán)才付出，入賬是否及時(shí)準(zhǔn)確。

　　3.被審單位的銀行印鑒是否分開(kāi)保管。

　　上述情況看似簡(jiǎn)單，但企業(yè)有時(shí)往往出現(xiàn)這樣低級(jí)的錯(cuò)誤導(dǎo)致貨幣資金舞弊和欺詐的發(fā)生，審計(jì)人員應(yīng)予以警惕。

　　四、進(jìn)行必要的貨幣資金實(shí)質(zhì)性測(cè)試

　　在上述了解和測(cè)試的基礎(chǔ)上，對(duì)企業(yè)的貨幣資金總體狀況和內(nèi)控制度是否健全和有效，有充分的認(rèn)識(shí)。根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》的有關(guān)規(guī)定，不管企業(yè)內(nèi)控制度健全與否都必須進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試。貨幣資金實(shí)質(zhì)性測(cè)試應(yīng)重點(diǎn)做好如下工作：

　　1.索取或編制現(xiàn)金和銀行存款明細(xì)表，對(duì)索取的現(xiàn)金和銀行存款明細(xì)表應(yīng)重新復(fù)核看起加計(jì)是否正確，特別對(duì)索取的電子表格不要認(rèn)為它是自動(dòng)計(jì)算出來(lái)的，金額一定正確。有的企業(yè)為了掩蓋其舞弊和欺詐行為，同時(shí)有抓住人們認(rèn)為計(jì)算機(jī)計(jì)算的肯定正確的心理，人為調(diào)整合計(jì)數(shù)。

　　2.獲取銀行對(duì)賬單，函證全部銀行賬戶，并收回確認(rèn)函。函證是審計(jì)師取得所有證據(jù)中最有說(shuō)服力的證據(jù)，對(duì)就是對(duì)、錯(cuò)就是錯(cuò)，不存在任何模糊領(lǐng)域。但審計(jì)師應(yīng)注意目前有的企業(yè)造假的程度已到了偽造銀行對(duì)賬單、與銀行串通虛假答復(fù)銀行詢證函私刻銀行印章等。作為審計(jì)師在銀行詢證函時(shí)要時(shí)刻警惕，要嚴(yán)密控制全過(guò)程，不要讓客戶有可乘之機(jī)。若通過(guò)寄信方式，由審計(jì)師親自寄發(fā)，并要求對(duì)方將答復(fù)直接寄回給審計(jì)師;若通過(guò)派人去銀行函證，一般情況下客戶往往陪著審計(jì)師一起去。作為審計(jì)師千萬(wàn)不要把這事變成了審計(jì)師陪著客戶去，審計(jì)師一定要觀察全過(guò)程，并且觀察銀行工作人員是否確實(shí)檢查了銀行的記錄，然后才在銀行詢證函上蓋章確認(rèn)，整個(gè)過(guò)程在自己可控范圍內(nèi)。

　　通過(guò)函證，審計(jì)人員不但能夠通過(guò)第三方確認(rèn)企業(yè)的記錄的銀行存款余額是否正確，而且還能讓銀行告訴我們企業(yè)賬沒(méi)記在賬上的事項(xiàng)，如銀行貸款、其他未記錄的銀行賬戶以及對(duì)外擔(dān)保事項(xiàng)。作為審計(jì)人員一定要重視銀行函證，不能用已取得銀行對(duì)賬單來(lái)代替銀行函證。

　　3.若被審單位有外匯賬戶，對(duì)外匯資金的匯率用得是否正確做一測(cè)試，用來(lái)驗(yàn)證其計(jì)價(jià)與分?jǐn)偟恼J(rèn)定是否正確。

　　4.審閱全部銀行賬戶的余額調(diào)節(jié)表，對(duì)調(diào)節(jié)的項(xiàng)目查明形成的原因是什么?是否屬于正確的調(diào)節(jié)項(xiàng)目，是否需要進(jìn)行調(diào)整。對(duì)大額的調(diào)節(jié)項(xiàng)目最好做審計(jì)調(diào)整，尤其對(duì)長(zhǎng)期未達(dá)項(xiàng)目給予重點(diǎn)關(guān)注。

　　5.和去年相比被審單位是否存在頻繁更換銀行及銀行賬號(hào)，理由是否充分，是否有舞弊嫌疑。

　　6.匯總用途受限制的、抵押的銀行存款、存款期在三個(gè)月以上和一年以上到期的定期銀行存款，看其報(bào)表列報(bào)及披露是否正確和完整。這是因?yàn)榇婵钇谠谌齻€(gè)月以上的定期銀行存款是非現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物，應(yīng)列報(bào)在其他流動(dòng)資產(chǎn);一年以上到期的定期銀行存款應(yīng)列報(bào)在其他長(zhǎng)期資產(chǎn)。

　　7.選擇部分銀行對(duì)賬單，從銀行對(duì)賬單上抽取部分收付款項(xiàng)目追查自銀行存款日記賬看其是否有記錄，看被審計(jì)單位有沒(méi)有出租出借銀行賬戶現(xiàn)象。應(yīng)特別關(guān)注一收一付并且金額相等的記錄。

　　8.根據(jù)被審企業(yè)的實(shí)際情況做好現(xiàn)金監(jiān)盤(pán)工作。若被審企業(yè)是非零售企業(yè)，其貨幣資金相關(guān)內(nèi)控制度健全且現(xiàn)金余額較小，作為審計(jì)人員可以讓出納出具一個(gè)現(xiàn)金證明，并承諾出現(xiàn)不符有其承擔(dān)全部責(zé)任。這是因?yàn)閷?duì)于企業(yè)而言出納相當(dāng)于一個(gè)現(xiàn)金的受托方，期末現(xiàn)金余額證明就類似函證函確認(rèn)書(shū)。對(duì)其他的企業(yè)，審計(jì)人員應(yīng)在事先不通知的情況下，親自監(jiān)盤(pán)現(xiàn)金，看其是否正確。

　　經(jīng)過(guò)上述審計(jì)程序，筆者認(rèn)為貨幣資金的各項(xiàng)認(rèn)定是否公允表達(dá)基本能夠確認(rèn)，相關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)該已降到較低水平。