高新技術論文(2)
高新技術論文篇二
試論高新技術企業(yè)稅務籌劃
一、引言
(一)概述 現代科技發(fā)展迅猛，高新技術企業(yè)對社會發(fā)展和國民經濟的貢獻率也越來越高，它們在促進科技創(chuàng)新、推動產業(yè)升級和發(fā)展國民經濟等方面發(fā)揮著至關重要的作用。然而，高新技術企業(yè)發(fā)展需要巨額的資金投入，投資風險較大，其經營結果具有很大的不確定性?；诖?，針對高新技術企業(yè)，國家采取了各種優(yōu)惠政策，明確了高新技術企業(yè)的范圍，突出了技術創(chuàng)新的政策導向，促進了高新技術的發(fā)展。國家需要重點扶持的高新技術企業(yè)，指的是擁有核心自主知識產權，涵蓋電子技術、航空航天技術、生命科學技術、計算機與通信技術、計算機集成制造技術、光電技術、材料技術、生物技術和其他共9個領域，并要求企業(yè)在人員構成、研發(fā)投入和高新技術產品(服務)收入比等方面符合相關條件。高新技術企業(yè)可享受15%的優(yōu)惠稅率。同時就國家醞釀的七大戰(zhàn)略性新興產業(yè)的企業(yè)而言，在享受“三免三減半”政策期滿后，有望在15%稅率的基礎之上，再享受減半征收的優(yōu)惠。表1所示，為2002～2009年度我國高新技術企業(yè)的具體情況。
稅收具有單向性的特質，其支出沒有任何的直接回報，是企業(yè)的沉沒成本。是否能夠成功進行稅務籌劃，決定著企業(yè)能否獲得額外的稅收收益，有助于增強企業(yè)的競爭力;合理的稅務籌劃也能優(yōu)化產業(yè)結構和投資方向，使政府實現賦予稅收法規(guī)中的立法意圖，對政府和企業(yè)都有利。
二、高新技術企業(yè)創(chuàng)建初期稅務籌劃
(一)企業(yè)設立地點選擇 除了稅法給予的15%稅率優(yōu)惠外，在上海浦東新區(qū)和經濟特區(qū)內完成登記注冊的高新技術企業(yè)，自取得第一筆生產經營收入年度起，第1年至第2年免征企業(yè)所得稅，第3年至第5年按照25%的法定稅率減半征收。
由此可以看出，現階段只要是國家重點扶持的高新技術企業(yè)，都享有“以產業(yè)優(yōu)惠為主，區(qū)域優(yōu)惠為輔”的雙重優(yōu)惠，無論其是否在上海浦東新區(qū)或經濟特區(qū)設立，均可按照15%的優(yōu)惠稅率進行納稅。其中，新設立在上海浦東新區(qū)或經濟特區(qū)的國家重點扶持高新技術企業(yè)，除了在新設立的五年里享受“兩免三減半”的稅收區(qū)域優(yōu)惠政策之外，還可以在優(yōu)惠期滿后減按15%的稅率繳納企業(yè)所得稅。由此，以上9個高新技術領域的企業(yè)均可根據自身的需要，通過選擇設立地點，獲得有效的稅收減免優(yōu)惠。
(二)企業(yè)組織形式選擇 高新技術企業(yè)的組織形式可以考慮個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)和公司制企業(yè)的選擇。根據我國稅法相關規(guī)定，針對個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)的生產經營所得只計征個人所得稅，其中合伙企業(yè)的投資者按照合伙協(xié)議約定的分配比例，將全部生產經營所得分別繳納個人所得稅;然而，針對公司制企業(yè)繳稅，要首先考慮企業(yè)所得稅(稅率15%)，然后為其投資者代扣代繳個人所得稅(稅率20%)。
(1)個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)的選擇。具體有兩種方案：方案一：甲投資成立一家個人獨資的高新技術企業(yè);方案二：甲和乙共同投資成立一家合伙制的高新技術企業(yè)，其中甲的占股比例為A(%)，乙的占股比例為(1-A)(%)。
假設兩種方案的年應納稅所得額均為X萬元：當X≤0.5 萬元時，以上兩種形式繳納的稅收總額相等，為0.05X;當X>0.5萬元時，方案二合伙人根據占股比例分拆利潤，各自可能適用更低的邊際稅率，合伙人承擔的總稅收小于方案一中獨資企業(yè)投資者所承擔的稅收;其中，若X>1萬元時，各合伙人根據占股比例分拆應納稅所得，也可能不適用更低的邊際稅率，而適用與X同檔的所得稅稅率(如X為2.8萬元，假定A為50%，甲和乙的年應納稅所得各為1.4萬元，企業(yè)和個人的年應納稅適用稅率同為20%)。但各合伙人在繳納稅收時，均要進行一次速算扣除，所以總體而言，合伙企業(yè)所承擔的稅收總額仍然小于個人獨資企業(yè)投資者所承擔的稅收。綜上所述，若考慮稅務籌劃角度，合伙形式的高新技術企業(yè)更為節(jié)稅。
(2)合伙企業(yè)和公司制企業(yè)的選擇。具體有：方案一：合伙企業(yè)的合伙人甲和乙，兩人每年所分回的利潤均大于5萬元，則每年應繳納的所得稅額合計為 0.35X-1.35(萬元);方案二：一家 2010年成立的高新技術企業(yè)為公司制，股東甲和乙，其中甲占股比例為A(%)，乙占股比例為(1-A)(%)，年利潤總額(假定等于年應納稅所得額)X萬元，實現的全部稅后利潤作為股利分配給投資者。
合伙企業(yè)年應納所得稅額0.35X-1.35萬元，享受稅收產業(yè)優(yōu)惠政策的公司制企業(yè)年應納所得稅額0.32X萬元。比較兩者：當年應納稅所得額X>45萬元時，公司制企業(yè)的稅負水平較低;當年應納稅所得額X=45萬元時，兩種形式的稅收負擔水平相當;當年應納稅所得額X<45萬元時，合伙企業(yè)的稅負水平較低。綜上所述，當設立的規(guī)模不是很大時，合伙企業(yè)相較于公司制企業(yè)擁有更大的稅收優(yōu)勢;但若預計年應納稅所得額大于45萬元，公司制的組織形式則更為節(jié)稅。
(三)增值稅納稅人身份選擇 按會計核算健全與否及經營規(guī)模，增值稅的納稅人可劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。一般納稅人適用的稅率為17%，少數貨物適用13%的低稅率;進項稅額享有抵扣權。小規(guī)模納稅人適用稅率為3%，不可自己開具增值稅發(fā)票，進項稅額不可抵扣。值得強調的是，高新技術企業(yè)的產品大多為高附加值產品，增值率甚至高達60%以上，準予抵扣的進項稅額成本相對含量較少，因此小規(guī)模納稅人的實際稅負并不一定比一般納稅人重。
增值稅區(qū)別對待一般納稅人和小規(guī)模納稅人，提供了在增值稅納稅人身份選擇上稅務籌劃的可能性?？梢酝ㄟ^納稅人節(jié)稅點的分析，即通過分析比較節(jié)稅點和納稅人銷售額增值率來決定其身份的選擇。增值率的判斷法可以分為以下兩種情況，即不含稅銷售額的增值率節(jié)稅點判斷法(以下舉例僅就此展開)以及含稅銷售額的增值率節(jié)稅點判斷法。
首先，增值率計算公式為：增值率=(銷售額-購進項目金額)/ 銷售額
假定以下的銷售額、購進項目金額均為不含稅金額，則：
一般納稅人應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額 =銷售額×17%-銷售額×(1-增值率)×17%
=銷售額×增值率×17%
小規(guī)模納稅人應納稅額=銷售額×3%
令一般納稅人應納稅額=小規(guī)模納稅人應納稅額，則計算出節(jié)稅點：銷售額×增值率×17%=銷售額×3%
增值率=3% / 17%×100%=17.65%
由此看出，不含稅銷售額的增值率節(jié)稅點是17.65%。若增值率=17.65%，則兩者稅負相同;若增值率>17.65%，則一般納稅人的稅負比小規(guī)模納稅人重;若增值率<17.65%，則小規(guī)模納稅人的稅負比一般納稅人重。
在銷售額含稅的情況下：銷售額/(1+17%)×增值率×17%=銷售額/(1+3%)×3%。
高新技術企業(yè)在設立之初，納稅人可以依據以上方法，比較分析節(jié)稅點標準與所經營的產品總體增值率水平，選擇采用合適的納稅人身份?？紤]到高新技術企業(yè)大多生產銷售額增值率較高的產品，對于規(guī)模較大的高新技術企業(yè)，通過分立的形式，則可以盡可能地降低其分立后各自的銷售額，使其符合小規(guī)模納稅人的條件，取得相對節(jié)稅利益;對于規(guī)模較小的高新技術企業(yè)，采用小規(guī)模納稅人身份則相對適合。
例：某生產電子元件的公司，其年銷售額(含稅)為210萬元，年購進材料金額(含稅)為90萬元。假定該公司會計核算制度健全，符合被認定為一般納稅人的條件。那么該如何從增值稅納稅人身份角度來考慮稅務籌劃問題呢?
首先，計算得出該公司的實際增值率=(210-90)/210=57.14%。節(jié)稅點的增值率=[3%×(1+17%)]/ [17%×(1+3%)]×100%=20.05%。顯然，57.14%>20.05%，采用小規(guī)模納稅人的身份將有利于達到節(jié)稅的目的。接下來，通過具體的計算來驗證以上的結論：當采用一般納稅人的身份時：
應納增值稅額=210/(1+17%)×17%-90/(1+17%)×17%=17.44(萬元)。
當采用小規(guī)模納稅人的身份時：
應納增值稅額=210/(1+3%)×3%=6.12(萬元)。
一般納稅人的應納稅額17.44萬元>小規(guī)模納稅人的應納稅額6.12萬元，與以上計算結果一致。
三、高新技術企業(yè)經營階段稅務籌劃
(一)籌資方式選擇 企業(yè)籌集資金的方式，主要有股權籌資、債務籌資，無論是哪種均存在一定的資金成本。其中，權益資本具備無需償還、長期使用的特性，股權籌資可有效降低企業(yè)的財務風險，但股息支付只能在企業(yè)稅后利潤中分配，不作為費用列支;另一方面，通過債務籌資方式取得的資金會提高企業(yè)的財務杠桿，但負債的利息起到了稅收屏蔽的作用，同時提高了股東的權益資本收益率。不同的籌資方案稅負輕重程度以及財務風險存在的差異，使得企業(yè)在籌資決策中進行稅務籌劃成為了可能。
由于高新技術企業(yè)技術密集、知識密集，決定了企業(yè)需要投入大量的資金用以研發(fā)以及商業(yè)化研發(fā)成果，而自有資金遠不能滿足其發(fā)展的需要。因此在籌資活動中，稅務籌劃的基本原則是，充分考慮債務籌資費用對利潤的抵減效應，從而節(jié)減應納所得稅額。
例：某生產光纖材料的公司建設其產品的生產線，需籌措1000萬元資金，制定了A、B、C三種相應的籌資方案。假定以上三種方案企業(yè)所得稅稅率為15%，債務利率均為10%，則表4所示為其投資利潤表。
對比以上A、B、C三種方案可以看出，其他條件不變的情況下，企業(yè)應納所得稅額隨著債務籌資比例的增長呈減少趨勢，因此得出債務籌資具有節(jié)稅的效應。方案C是上述三種方案中最佳的稅務籌劃方案。
另外，企業(yè)在籌資方式上還可以考慮采取租賃。租賃不僅可以使得企業(yè)獲取資產經營權，還可以將租金抵扣當期利潤，實現節(jié)稅的效果。其中，融資租賃不但可以避免資金的集中支付，而且還可以按規(guī)定計提租入固定資產折舊，調增成本費用，進一步減少其應納稅所得，具有更明顯的稅收抵免作用。
(二)投資過程中分支機構選擇 在投資過程中企業(yè)設立分支機構有兩種形式：子公司和分公司。兩者的稅收待遇大不相同，子公司可以視為獨立的法人主體，承擔全面的納稅義務;而分公司不能作為獨立的法人主體，要對總分支機構進行匯總納稅。對于能夠迅速扭虧為盈的行業(yè)，可以考慮設置子公司，充分享受稅法相關優(yōu)惠政策;而對于長時間不能獲取盈利的行業(yè)，考慮設置分公司，總公司的利潤可以利用分公司成本抵沖，減輕稅負。
例：北京某新能源公司擁有兩家分公司，分別設在成都、無錫，2×10年度北京總公司實現1000萬元利潤總額，成都分公司虧損150萬元，無錫分公司實現200萬元利潤，則該公司2×10年度應納稅額=(1000+200-150)×15%=157.5(萬元)。
若將以上兩家分公司的形式換成子公司，則：
北京母公司應納稅額=1000×15%=150(萬元)。
成都子公司當年虧損150萬元，則該年度無需繳納所得稅。
無錫子公司應納稅額=200×15%=30(萬元)。
公司整體稅負=150+30=180(萬元)，大于上述總分支機構下的整體稅負22.5(180-157.5)萬元，故該公司采用總分支機構較為有利。
對于已經設立在經濟特區(qū)和上海浦東新區(qū)內的高新技術企業(yè)，依據稅法規(guī)定，可以享受5年的過渡期優(yōu)惠政策，可以選擇在其他地區(qū)設置分支機構，而不要選用獨立核算的子公司形式。
例：某制藥公司于2×10年在上海成立，總公司本部設在浦東新區(qū)(稅率15%，享受“兩免三減半”優(yōu)惠政策)，同時在武漢成立一家分公司，如表5所示為2X10～2X14年度該總分公司所實現利潤總額。
公司整體稅負=(520+510+520+100+110+105)×25%×50%=233.125(萬元)。 若將以上兩家分公司的形式換成子公司，則：
上海母公司應納稅額=(520+510+520)×25%×50%=193.75(萬元)。
武漢子公司應納稅額=(100+140+100+110+105)×15%=83.25(萬元)。
公司整體稅負=193.75+83.25=277(萬元)，大于上述總分支機構下的整體稅負43.875(277-233.125)萬元，故該公司采用總分支機構較為有利。
(三)積極運用高新技術類稅收優(yōu)惠政策 企業(yè)可以根據自身的情況，在正常經營年度內，充分利用高新技術類有關減免政策以及費用扣除，增加費用，抵減應納稅額。
國家為了促進科技進步和技術創(chuàng)新，規(guī)定企業(yè)為開發(fā)新工藝、新產品、新技術所發(fā)生的研究開發(fā)費用，在據實扣除的基礎上，允許再加計扣除當年實際發(fā)生額的50%;企業(yè)在購置并實際使用規(guī)定的、節(jié)能節(jié)水以及環(huán)境保護等專用設備時，可以從企業(yè)當年的應納稅額中抵免該設備投資額的10%;綜合利用資源，減按90%計入收入總額;從事符合條件的節(jié)能節(jié)水、環(huán)境保護項目的所得，自取得項目第一筆生產經營的年度起，三免三減半;創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權投資方式投資于未上市的中小高新技術企業(yè)達2年以上的，即可按其投資額的70%于持有股權滿2年的當年抵扣;居民企業(yè)從事技術轉讓而帶來的符合條件的所得，依據新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定：企業(yè)技術轉讓所得在一個納稅年度內不超過500萬元的部分，可免征企業(yè)所得稅;其超過500萬元的部分，企業(yè)所得稅減半征收。另外，對于從事技術開發(fā)、技術轉讓業(yè)務以及與之相關的技術服務、技術咨詢業(yè)務而取得的收入，可免征營業(yè)稅。
另外，稅法有關職工教育經費規(guī)定如下：對于企業(yè)當年提取并實際使用的職工教育經費，不超過計稅工資額2.5%以內的部分，可在企業(yè)所得稅前計提扣除。其中，對于軟件生產企業(yè)，其發(fā)生的職工教育經費中的職工培訓費用，在企業(yè)所得稅前可以全額扣除。高新技術企業(yè)需要不斷加強技術更新，理應順應政策的導向，加大職工培訓力度，充分利用稅前扣除項目以達到節(jié)稅的目的。
(四)根據優(yōu)惠期選擇合理的折舊方法 除了對產品、技術的研究開發(fā)以外，高新技術企業(yè)還需要大量機器設備等固定資產的投入，并且多是產品更新換代和技術進步較快的固定資產。它們屬于準許采用加速折舊或者縮短折舊年限的范圍。當處在正常納稅年度時，此時各年所得稅稅率保持不變，固定資產宜采用加速折舊或者縮短折舊年限的方法，使企業(yè)前期利潤后移，獲得資金的時間價值優(yōu)勢，相當于在開始年份內取得一筆無息貸款，享受延期納稅的好處。
若是設立在上海浦東新區(qū)和經濟特區(qū)內的高新技術企業(yè)，由于享有“兩免三減半”的優(yōu)惠政策，加速折舊對企業(yè)所得稅的影響結果是負的，不但不能減少繳稅，反而會增加應納稅額，因此在優(yōu)惠期內宜采用平均年限法，待優(yōu)惠期之后再將折舊用于抵扣應納稅所得額。
參考文獻：
[1]丁一琳： 《高新技術企業(yè)稅務籌劃探討》，《財會通訊》2008年第2期。
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