關(guān)于財政性資金財稅處理的探討
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李鐵 于丹1由 分享
財政性資金是指企業(yè)取得的來源于各級政府及其有關(guān)部門的財政補助、補貼、貸款貼息，以及其他各類財政專項資金，目前財政性資金基本包括五大類：1.國家直接投資、資本注入資金；2.項目投資補助資金；3.貸款貼息、專項經(jīng)費補助資金；4.政府轉(zhuǎn)貸、償還性資助資金；5.彌補虧損、救助損失或者其他用途的資金。 目前政府財政對企業(yè)改革與發(fā)展的支持， 主要體現(xiàn)在財政性資金的支持上，財政資金種類繁多，體現(xiàn)了國家對不同行業(yè)企業(yè)不同時期的各種扶持政策。 企業(yè)取得財政性資金后，如何進行財稅處理， 目前的規(guī)定比較散亂，本文主要結(jié)合企業(yè)財務(wù)通則、企業(yè)會計準(zhǔn)則和稅法的有關(guān)要求，對財政性資金的財稅處理做一簡要梳理。
一、 財務(wù)通則對財政性資金的
主要規(guī)定按企業(yè)財務(wù)通則的解釋，企業(yè)取得的五大類財政資金從性質(zhì)來看基本上分為三種情況：（一）第 1、2 兩項屬于國家投資性質(zhì)，即政府的資本性投入，應(yīng)增加企業(yè)權(quán)益。 兩類資金的區(qū)別在于是否由國家獨享該權(quán)益。 對國家直接注入企業(yè)的如基本建設(shè)投資、 國債項目資金，屬于國家對重點項目的資助，主要由國家進行投資掌控， 故國家常以投資者身份直接對企業(yè)進行資本性投入，因此，應(yīng)當(dāng)增加國家資本，對于超過注冊資本的金額則增加國有資本公積（國家獨享）；對屬于投資補助的財政資金， 如公益性和公共基礎(chǔ)設(shè)施投資項目補助、 推進科技進步和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)化的投資項目補助等， 是對企業(yè)原股東投入資本的補助， 大部分時候國家不以投資者身份出現(xiàn)， 而是為了貫徹宏觀經(jīng)濟政策或?qū)崿F(xiàn)調(diào)控目標(biāo)，給予企業(yè)具有導(dǎo)向性的資金，企業(yè)收到這類資金最終應(yīng)增加資本公積或者實收資本，由全體投資者共同享有；
如果撥款時對形成的資本做出了明確的權(quán)屬規(guī)定，則按其規(guī)定執(zhí)行。
以上兩項投資補助實際是有償
的，政府或以投資者的身份，或隱身于全體投資者中，投入的資金是要求回報的。 企業(yè)在取得該類資金時要注意，在增加權(quán)益資本時要按照企業(yè)章程規(guī)定履行相關(guān)的法律手續(xù)，如上市公司要按照證券監(jiān)督管理部門的監(jiān)管要求和公司法等法規(guī)要求進行，對于企業(yè)集團，如下屬單位通過總部取得財政資金，應(yīng)增加國家對總部的權(quán)益，總部在撥付給下屬單位使用時再根據(jù)程序作為對外投資，增加下屬單位的權(quán)益，對于由此引起的股權(quán)比例變動要妥善處理。 實踐中，資金的使用常與最終形成的長期資產(chǎn)相對應(yīng)，例如 2008 年國家為應(yīng)對金融危機的不利影響，采取積極擴大內(nèi)需的應(yīng)對措施，增加基礎(chǔ)建設(shè)等投入，某企業(yè)因技術(shù)改造項目符合國家政策規(guī)定，取得了 5 000 萬元擴大內(nèi)需資金，項目建設(shè)終了根據(jù)形成資產(chǎn)的情況，該資金轉(zhuǎn)為實收資本，作為國家對企業(yè)的追加投資。
（ 二 ） 第 3、5 兩項屬于補貼性質(zhì)，企業(yè)取得后應(yīng)作為收益處理，根據(jù)資金使用情況可分為遞延收益或當(dāng)期收益。 專項經(jīng)費補助中第 3 項包括技改項目貸款貼息、 進口貼息、產(chǎn)業(yè)技術(shù)研究與開發(fā)資金、技術(shù)創(chuàng)新基金等；第 5 項包括對國有企業(yè)虧損補貼、補償政策性造成的損失等。 該類資金通常是國家對企業(yè)特定經(jīng)濟活動發(fā)生的成本、費用、支出、損失的政策性補償， 政府不要求投資回報，企業(yè)在收到這兩類資金時應(yīng)作為收益處理，實踐中，如果最終可形成非流動性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)作為遞延收益，在資產(chǎn)使用壽命期內(nèi)分期確認(rèn)為當(dāng)期收益；如果不對應(yīng)形成資產(chǎn)或形成流動資產(chǎn)，則應(yīng)當(dāng)作為本期收益處理。 對于通過總部取得該類資金的單位，直接增加最終使用單位的收益，對于總部只通過往來款過賬，不形成收益。
（三） 第 4 項屬于負(fù)債性質(zhì)，即政府的信貸資金支持，需要歸還。 政府轉(zhuǎn)貸、 償還性資助的財政資金，如世界銀行貸款項目等，一般與某些市場化較高、投資較大、收益較好、具有償還能力的項目對應(yīng)，根據(jù)政府安排使用資金后要求歸還本金，應(yīng)當(dāng)作為企業(yè)的負(fù)債管理，通常都是無息或者低于市場化利率的借款。
一、 財務(wù)通則對財政性資金的
主要規(guī)定按企業(yè)財務(wù)通則的解釋，企業(yè)取得的五大類財政資金從性質(zhì)來看基本上分為三種情況：（一）第 1、2 兩項屬于國家投資性質(zhì)，即政府的資本性投入，應(yīng)增加企業(yè)權(quán)益。 兩類資金的區(qū)別在于是否由國家獨享該權(quán)益。 對國家直接注入企業(yè)的如基本建設(shè)投資、 國債項目資金，屬于國家對重點項目的資助，主要由國家進行投資掌控， 故國家常以投資者身份直接對企業(yè)進行資本性投入，因此，應(yīng)當(dāng)增加國家資本，對于超過注冊資本的金額則增加國有資本公積（國家獨享）；對屬于投資補助的財政資金， 如公益性和公共基礎(chǔ)設(shè)施投資項目補助、 推進科技進步和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)化的投資項目補助等， 是對企業(yè)原股東投入資本的補助， 大部分時候國家不以投資者身份出現(xiàn)， 而是為了貫徹宏觀經(jīng)濟政策或?qū)崿F(xiàn)調(diào)控目標(biāo)，給予企業(yè)具有導(dǎo)向性的資金，企業(yè)收到這類資金最終應(yīng)增加資本公積或者實收資本，由全體投資者共同享有；
如果撥款時對形成的資本做出了明確的權(quán)屬規(guī)定，則按其規(guī)定執(zhí)行。
以上兩項投資補助實際是有償
的，政府或以投資者的身份，或隱身于全體投資者中，投入的資金是要求回報的。 企業(yè)在取得該類資金時要注意，在增加權(quán)益資本時要按照企業(yè)章程規(guī)定履行相關(guān)的法律手續(xù)，如上市公司要按照證券監(jiān)督管理部門的監(jiān)管要求和公司法等法規(guī)要求進行，對于企業(yè)集團，如下屬單位通過總部取得財政資金，應(yīng)增加國家對總部的權(quán)益，總部在撥付給下屬單位使用時再根據(jù)程序作為對外投資，增加下屬單位的權(quán)益，對于由此引起的股權(quán)比例變動要妥善處理。 實踐中，資金的使用常與最終形成的長期資產(chǎn)相對應(yīng)，例如 2008 年國家為應(yīng)對金融危機的不利影響，采取積極擴大內(nèi)需的應(yīng)對措施，增加基礎(chǔ)建設(shè)等投入，某企業(yè)因技術(shù)改造項目符合國家政策規(guī)定，取得了 5 000 萬元擴大內(nèi)需資金，項目建設(shè)終了根據(jù)形成資產(chǎn)的情況，該資金轉(zhuǎn)為實收資本，作為國家對企業(yè)的追加投資。
（ 二 ） 第 3、5 兩項屬于補貼性質(zhì)，企業(yè)取得后應(yīng)作為收益處理，根據(jù)資金使用情況可分為遞延收益或當(dāng)期收益。 專項經(jīng)費補助中第 3 項包括技改項目貸款貼息、 進口貼息、產(chǎn)業(yè)技術(shù)研究與開發(fā)資金、技術(shù)創(chuàng)新基金等；第 5 項包括對國有企業(yè)虧損補貼、補償政策性造成的損失等。 該類資金通常是國家對企業(yè)特定經(jīng)濟活動發(fā)生的成本、費用、支出、損失的政策性補償， 政府不要求投資回報，企業(yè)在收到這兩類資金時應(yīng)作為收益處理，實踐中，如果最終可形成非流動性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)作為遞延收益，在資產(chǎn)使用壽命期內(nèi)分期確認(rèn)為當(dāng)期收益；如果不對應(yīng)形成資產(chǎn)或形成流動資產(chǎn)，則應(yīng)當(dāng)作為本期收益處理。 對于通過總部取得該類資金的單位，直接增加最終使用單位的收益，對于總部只通過往來款過賬，不形成收益。
（三） 第 4 項屬于負(fù)債性質(zhì)，即政府的信貸資金支持，需要歸還。 政府轉(zhuǎn)貸、 償還性資助的財政資金，如世界銀行貸款項目等，一般與某些市場化較高、投資較大、收益較好、具有償還能力的項目對應(yīng)，根據(jù)政府安排使用資金后要求歸還本金，應(yīng)當(dāng)作為企業(yè)的負(fù)債管理，通常都是無息或者低于市場化利率的借款。