中國內(nèi)部審計研究論文
中國內(nèi)部審計研究論文
中國內(nèi)部審計學會為了促進我國社會主義內(nèi)部審計事業(yè)的發(fā)展,保證和提高內(nèi)部審計工作的質(zhì)量和效率。下面是學習啦小編為大家推薦的中國內(nèi)部審計研究論文，歡迎瀏覽。
中國內(nèi)部審計研究論文篇一
《 中國內(nèi)部審計準則與國際內(nèi)部審計準則比較研究 》
從2003年3月4日，國家 審計署發(fā)布了新的《關于內(nèi)部審計 工作的規(guī)定》以來， 中國 內(nèi)部審計協(xié)會已經(jīng)公布了內(nèi)部審計基本準則、內(nèi)部審計人員 職業(yè)道德規(guī)范、20個基本準則和兩個操作指南。構(gòu)成了我國的內(nèi)部審計準則框架。內(nèi)部審計的規(guī)范體系初步形成，使我國內(nèi)部審計工作走上了法制化、規(guī)范化、 科學 化的軌道。在 經(jīng)濟 全球一體化的大趨勢下，比較中國內(nèi)部審計準則與國際內(nèi)部審計準則的差異，有利于我們求同存異、取長補短。
一、我國與國際準則內(nèi)部審計定義的比較審計署2003年在《關于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》稱“內(nèi)部審計是獨立監(jiān)督和評價本單位及所屬單位 財政收支、財務收支、經(jīng)濟活動的真實、合法和效益的行為，以促進加強經(jīng)濟 管理和實現(xiàn)經(jīng)濟目標。”審計署《關于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》規(guī)定：國家機關、 金融 機構(gòu)、 企業(yè) 事業(yè) 組織、 社會 團體以及其他單位，應當按照國家有關規(guī)定建立健全內(nèi)部審計制度。
我國內(nèi)部審計基本準則稱“內(nèi)部審計，是指組織內(nèi)部的一種獨立客觀的監(jiān)督和評價活動，它通過審查和評價經(jīng)營活動及內(nèi)部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現(xiàn)。”
國際內(nèi)部審計協(xié)會(IIA)的內(nèi)部審計定義：“內(nèi)部審計是一種獨立、客觀的確認與咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過 應用 系統(tǒng)的、規(guī)范化的 方法 ，來評價和改善風險管理、控制及治理過程的效果，幫助組織實現(xiàn)其目標。”
從這三個定義里可以看出：審計署2003年在《關于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》的定義關注于獨立監(jiān)督和評價本單位及所屬單位財政收支、財務收支、經(jīng)濟活動的真實、合法和效益的行為，以促進加強經(jīng)濟管理和實現(xiàn)經(jīng)濟目標。審計的關鍵點是財務活動的合法有效。不難看出我國的內(nèi)部審計定義正處在監(jiān)督評價和系統(tǒng)導向的內(nèi)部審計階段。而國際的內(nèi)部審計定義則是以風險為導向的 現(xiàn)代 增值性的內(nèi)部審計。國際的內(nèi)部審計定義已完成從傳統(tǒng)財務審計向經(jīng)營審計的過渡，并開始向風險導向?qū)徲?、?zhàn)略審計轉(zhuǎn)變，它們重視內(nèi)部審計的咨詢與服務功能，內(nèi)部審計的目標也從服務于管理層 發(fā)展 為增加組織價值，改善組織的運營，幫助組織實現(xiàn)其目標。
二、內(nèi)部審計準則框架結(jié)構(gòu)的比較任何的審計活動均應該是依法審計。所謂系統(tǒng)化、規(guī)范化內(nèi)部審計應該是依據(jù)審計規(guī)范進行審計。審計規(guī)范是審計主體在審計工作中應當遵循的業(yè)務標準和行為準則。審計規(guī)范是由審計立法體系、審計準則體系和審計標準體系構(gòu)成的。審計規(guī)范體系是指各種有關審計的 法律 、法規(guī)及準則的總稱。
審計規(guī)范體系包括：
Ⅰ、審計法規(guī)：審計法規(guī)通常是對審計機構(gòu)的設置和職權、審計范圍、審計行為、審計責任等做出的原則性規(guī)定。審計法規(guī)由國家權利機構(gòu)和行政機構(gòu)制定。在我國審計法規(guī)包括：《審計法》、《注冊 會計 師法》、《關于審計工作的暫行規(guī)定》、《審計條例》、《注冊會計師條例》、《中央預算執(zhí)行情況審計監(jiān)督暫行辦法》等。
Ⅱ、審計職業(yè)道德規(guī)范：審計職業(yè)道德規(guī)范主要規(guī)范審計主體的職業(yè)道德行為，為審計人員履行職業(yè)責任提供進一步的指導。審計職業(yè)道德準則通常由審計主管部門或職業(yè)團體制定。在我國審計職業(yè)道德包括：《審計機關審計人員職業(yè)道德準則》、《中國注冊會計師職業(yè)道德守則》、《中國注冊會計師職業(yè)道德基本準則》等等。
?、蟆徲嫓蕜t：審計準則主要規(guī)范審計人員在具體審計工作中應遵守的操作規(guī)范，為審計人員如何進行審計提供指導。審計準則通常也是由審計主管部門或職業(yè)團體制定。在我國審計準則包括《國家審計基本準則》、《獨立審計基本準則》、《獨立審計具體準則和獨立審計實務公告》、《執(zhí)業(yè)規(guī)范指南》、《內(nèi)部審計基本準則》、《內(nèi)部審計具體準則》、《指南》等等。
Ⅳ、審計質(zhì)量控制：審計質(zhì)量控制主要規(guī)范審計機構(gòu)(審計機構(gòu)和會計師事務所)的質(zhì)量控制行為，為保證審計工作的質(zhì)量提供指導性意見并采取相應的具體措施。審計質(zhì)量控制準則通常也是由審計主管部門或職業(yè)團體制定。如《中國注冊會計師質(zhì)量控制基本準則》等等。
?、?、其他審計規(guī)范：其他審計規(guī)范是指上述審計規(guī)范以外的審計規(guī)范。其他審計規(guī)范的 內(nèi)容 比較多。包括一些“實施辦法”和“暫行規(guī)定”。如《注冊會計師注冊審批暫行辦法》、《會計師事務所業(yè)務檢查辦法》等等。
1978年國際內(nèi)部審計師協(xié)會(IIA)正式批準了《內(nèi)部審計實務標準》。根據(jù)國際內(nèi)部審計協(xié)會(IIA)的要求，國際內(nèi)部審計準則要達到：對應該能夠代表內(nèi)部審計實務的基本原則進行表述;為開展并促進廣義范圍的價值增值型的內(nèi)部審計活動提供框架;為內(nèi)部審計工作業(yè)績的評定確立基礎;扶持經(jīng)改進的組織流程和業(yè)務。國際內(nèi)部審計師協(xié)會(IIA)1999年通過內(nèi)部審計的新定義非常重要，它反映了國際內(nèi)部審計實務的重大變革，預示著內(nèi)部審計職業(yè)進一步擴大其職能，它明確了內(nèi)部審計的服務目標、工作范圍及定位、工作條件和人員品質(zhì)。
國際內(nèi)部審計協(xié)會(IIA)的內(nèi)部審計職業(yè)實務框架分為六個層次：
?、瘛?nèi)部審計定義：“內(nèi)部審計是一種獨立、客觀的保證與咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過應用系統(tǒng)的、規(guī)范化的方法，來評價和改善風險管理、控制及治理過程的效果，幫助組織實現(xiàn)其目標。”
?、颉?nèi)部審計師職業(yè)道德規(guī)范。正直、客觀性、保密性、勝任能力。Ⅲ、屬性標準：屬性標準說明了內(nèi)部審計活動的機構(gòu)及人員的特點Ⅳ、工作標準：工作標準描述了內(nèi)部審計活動的性質(zhì)并提出了衡量內(nèi)部審計活動開展的質(zhì)量準繩。Ⅴ、實施標準：是屬性標準和工作標準在特定類型的審計活動中的具體體現(xiàn)。屬性標準和工作標準只有一套，實施標準有很多套。每種主要類型的內(nèi)部審計活動都有一套實施標準。
?、?、指南：實務公告、實務公告開發(fā)和目標。
其中第1、內(nèi)部審計定義。2、內(nèi)部審計師協(xié)會職業(yè)道德規(guī)范。3、屬性標準。4、工作標準。5實施標準。這五個層次是強制性的。而第6、指南。這個層次是非強制性的。
雖然從形式上看我國的內(nèi)部審計準則結(jié)構(gòu)和國際內(nèi)部審計準則框架不相同。但都是由強制性和非強制性的兩部分組成。但國際內(nèi)部審計準則規(guī)定得更詳細具體，可操作性更強。而且充分反映了國際內(nèi)部審計領域的最新動態(tài)和發(fā)展趨勢，其內(nèi)容十分豐富，實際上涵蓋了我國基本準則和具體準則的大部分內(nèi)容。
三、內(nèi)部審計準則的適用范圍。
《中國內(nèi)部審計準則序言》規(guī)定：中國內(nèi)部審計準則適用于內(nèi)部審計機構(gòu)和人員進行內(nèi)部審計的全過程;適用于各類組織，無論組織是否以盈利為目的，也無論組織規(guī)模大小和組織形式如何。
而國際內(nèi)部審計確定的適用范圍是：適用于各種法律和 文化背景下的組織，而不論該組織的目的、規(guī)模及結(jié)構(gòu)如何;適用于組織內(nèi)部或組織外部的審計人員。只要是從事內(nèi)部審計工作都應該遵守準則。根據(jù)國際內(nèi)部審計協(xié)會(IIA)的要求，國際內(nèi)部審計準則要達到：對應該能夠代表內(nèi)部審計實務的基本原則進行表述;為開展并促進廣義范圍的價值增值型的內(nèi)部審計活動提供框架;為內(nèi)部審計工作業(yè)績的評定確立基礎;扶持經(jīng)改進的組織流程和業(yè)務。
因此，中國內(nèi)部審計準則適用于中國范圍內(nèi)的組織，不具有國際性;而國際內(nèi)部審計準則，則具有國際性，適用于各種社會制度、法律和文化背景下的組織。但二者都是適用于各類組織的內(nèi)部審計機構(gòu)和人員。
四、我國內(nèi)部審計準則和國際內(nèi)部審計準則主要內(nèi)容的比較1、宗旨、權力和責任。
我國基本準則中對于內(nèi)部審計的宗旨，沒有專門規(guī)定，只在內(nèi)部審計定義中提及。關于責任，基本準則的“一般準則”規(guī)定：內(nèi)部審計機構(gòu)應建立有效的質(zhì)量控制制度，并積極了解、參與組織的內(nèi)部控制建設。表明內(nèi)部審計對于建立質(zhì)量控制制度、組織的內(nèi)部控制建設負有責任。
國際內(nèi)部審計準則的屬性準則中首先提出了這一 問題 ，規(guī)定內(nèi)部審計的宗旨、權力和責任應該以正式的書面形式寫入審計章程中，并由董事會通過。
2、獨立性與客觀性。
我國基本準則的“一般準則”規(guī)定：內(nèi)部審計機構(gòu)和人員應保持獨立性和客觀性，不得負責被審計單位經(jīng)營活動和內(nèi)部控制的決策與執(zhí)行。
國際內(nèi)部審計準則的獨立性是指內(nèi)部審計組織應該具備獨立性。這就要求內(nèi)部審計活動在確定內(nèi)部審計的范圍、實施業(yè)務和提交結(jié)果方面不受任何干擾?？陀^性是指審計人員的客觀性，即內(nèi)部審計師應該有公正的、不偏不倚的態(tài)度，并避免利害沖突。國際內(nèi)部審計準則中的獨立性是指內(nèi)部審計活動獨立于他們所審查的活動之外。內(nèi)部審計活動應獨立開展，并且內(nèi)部審計師在工作時應保持客觀。內(nèi)部審計師在他們能自由、客觀地進行工作時是獨立的。獨立性可使內(nèi)部審計師做出公正、無偏的判斷，這對業(yè)務工作的恰當開展是必不可少的。獨立性要通過組織的地位和客觀性來實現(xiàn)。國際內(nèi)部審計準則還規(guī)定，首席審計執(zhí)行官應直接向組織內(nèi)的高層人員 報告，從而保證內(nèi)部審計活動的開展。內(nèi)部審計師應該取得管理高層和董事會的支持，這樣他們才能取得業(yè)務客戶的配合，并且在不受干擾的條件下開展工作。首席審計執(zhí)行官應向組織內(nèi)有足夠權限的人員負責，促進獨立性并確保廣泛的業(yè)務范圍、對業(yè)務溝通的恰當考慮以及對業(yè)務建議的適當行動。如果獨立或客觀性實質(zhì)上受到損害或看起來受到了損害，應將損害的細節(jié)向有關方披露。
國際內(nèi)部 審計實務準則1130.A1-要求內(nèi)部審計人員在評估自己以前負責的具體業(yè)務時，應該回避。如果某位審計人員為自己在以前年度中負責的活動提供了確認服務，可以假定客觀性受損。內(nèi)部審計師不應該承擔經(jīng)營責任。如果 組織 管理高層指示內(nèi)部審計師開展非審計 工作，他們必須明白，內(nèi)部審計師不是在以內(nèi)部審計師的身份開展此類工作。而且，當內(nèi)部審計師對他們在上一年度負責的或管轄的經(jīng)營活動進行確認檢查時，其客觀性就受到了損害。在溝通審計業(yè)務結(jié)果時，應該考慮這種損害。
3、熟練性和應有的 職業(yè)審慎。
關于內(nèi)部審計人員的專業(yè)勝任能力，我國的基本準則提出：內(nèi)部審計人員應具備必要的學識及業(yè)務能力，熟悉本組織的經(jīng)營活動和內(nèi)部控制，并不斷通過后續(xù) 教育 來保持和提高專業(yè)勝任能力;內(nèi)部審計人員應具有較強的人際交往技能，能恰當?shù)嘏c他人進行有效的溝通。我國基本準則中也提到應有的職業(yè)關注，即內(nèi)部審計人員應當遵循職業(yè)道德規(guī)范，并以應有的職業(yè)謹慎態(tài)度執(zhí)行內(nèi)部審計業(yè)務。而我國內(nèi)部審計人員職業(yè)道德規(guī)范對應有的職業(yè)關注是這樣規(guī)定的：內(nèi)部審計人員應當保持應有的職業(yè)謹慎，并合理使用職業(yè)判斷。應有的職業(yè)謹慎態(tài)度，是指內(nèi)部審計人員在進行審計業(yè)務時應具備一絲不茍的責任感，并保持應有的慎重態(tài)度。
而國際內(nèi)部審計準則對熟練性和應有的職業(yè)審慎解釋是：內(nèi)部審計人員應該擁有知識、技能和其它必需的能力以履行自己的責任。
國際內(nèi)部審計實務準則1210熟練性是指：內(nèi)部審計師應具備履行其職責所需的知識，技能和其他的勝任能力。內(nèi)部審計活動應在總體上具備或獲取履行其職責的知識、技能和其他的勝任能力。
國際內(nèi)部審計實務準則實務公告1220-1：應有的職業(yè)審慎性規(guī)定：①應有的職業(yè)審慎性要求內(nèi)部審計師具備謹慎態(tài)度和技能，人們期望具有合理地謹慎且有能力的內(nèi)部審計師在相同或類似情形下都能達到上述要求。因此，應有的職業(yè)審慎性應該適合于正開展的復雜業(yè)務。在行使應有的職業(yè)審慎性時，內(nèi)部審計師應警惕故意做錯事、發(fā)生差錯和遺漏、無效率、浪費、工作無效和利益沖突等情況的可能性，還應該警惕最可能發(fā)生違規(guī)的情形和活動。此外，他們應該識別控制不夠充分的領域，并提出促使遵守可接受程序和實務的改進建議。②應有的職業(yè)審慎性意味著合理的謹慎和能力，而不是永不出錯或永不出現(xiàn)反常工作表現(xiàn)。應有的職業(yè)審慎性要求審計師在合理程度上開展檢查和核證工作，但不要求對所有交易進行詳細檢查。相應地，內(nèi)部審計師不可能絕對保證組織不存在違規(guī)或違紀行為。此外，無論何時開展內(nèi)部審計工作，審計師都應該考慮存在重大違規(guī)或不合規(guī)情形的可能性。
另外，當內(nèi)部審計師缺乏履行全部或部分業(yè)務的知識、技能或不具備勝任能力時，考慮到內(nèi)部審計師應該具有應有的職業(yè)審慎性，因此可以聘用外部服務提供者。
很明顯，通過比較可以清楚地表明，國際內(nèi)部審計準則十分重視內(nèi)部審計師的能力，這是內(nèi)部審計師實現(xiàn)增加組織價值、改善組織經(jīng)營這一目標的關鍵因素之一。相對而言，國際內(nèi)部審計準則對內(nèi)部審計的熟練性和應有的職業(yè)審慎的更為具體、細致。
4、質(zhì)量保證和改進方案。
我國的基本準則中對于如何保證內(nèi)部審計質(zhì)量提到：內(nèi)部審計機構(gòu)應建立有效的質(zhì)量控制制度，并積極了解、參與組織的內(nèi)部控制建設;內(nèi)部審計機構(gòu)負責人應建立內(nèi)部激勵約束制度，對內(nèi)部審計人員的工作進行監(jiān)督、考核，評價其工作業(yè)績。此外，《具體準則第9號-內(nèi)部審計督導》中較詳細地談到了內(nèi)部審計機構(gòu)負責人和審計項目負責人如何對實施審計工作的審計人員進行監(jiān)督和指導。督導人員實施督導的 內(nèi)容 包括：①應確保審計人員明確審計目標和審計責任，并且有完成審計項目所必需的知識和技能;②應確保審計人員了解被審計單位的業(yè)務性質(zhì)和需要特別關注的重大經(jīng)營 問題 ，制定可行的審計方案;③應確認審計人員按批準后的審計方案實施必要的審計程序，并針對新發(fā)現(xiàn)的重要問題修訂審計方案;④應復核審計人員所編制工作底稿的質(zhì)量;⑤應確認審計證據(jù)的充分性相關性及可靠性;⑥應確認審計 報告的可靠性，審計建議的可行性：⑦對被審單位提出的異議，應進行核實復查，并及時給予答復;⑧應確認審計目標實現(xiàn)的情況，確定是否存在尚未解決的重要問題;⑨應確認審計人員是否遵循審計準則的情況。《內(nèi)部審計具體準則第19號――內(nèi)部審計質(zhì)量控制》也有所規(guī)范。
國際內(nèi)部審計準則規(guī)定：總審計師應該制訂和保持一種涉及內(nèi)部審計活動方方面面的質(zhì)量保證和改進方案，并連續(xù)監(jiān)控其效果。這項方案旨在幫助內(nèi)部審計活動增加價值，改善組織經(jīng)營，并保證內(nèi)部審計活動遵照準則和職業(yè)道德規(guī)范執(zhí)行。這一過程要求：①對內(nèi)部審計活動進行定期的自我評估，審查其業(yè)績;定期由組織外部的獨立審計師進行評估，至少每5年一次;②總審計師應將外部評估的結(jié)果報告給董事會;③當內(nèi)部審計師的活動符合準則規(guī)定時，應對他們業(yè)務活動遵守了國際內(nèi)部審計準則的情況加以鼓勵;④當內(nèi)部審計活動未遵守國際內(nèi)部審計準則和職業(yè)道德規(guī)范，且這種不遵守 影響 到內(nèi)部審計業(yè)務的總體范圍或經(jīng)營時，應該向高級管理者和董事會進行披露。
比較我國的內(nèi)部審計準則與國際內(nèi)部審計準則關于如何保證內(nèi)部審計質(zhì)量、加強監(jiān)督指導的規(guī)定，可以發(fā)現(xiàn)最重要的不同之處就是：外部評價。
我國的內(nèi)部審計準則所說的外部評價是指：內(nèi)部審計機構(gòu)可以從以下途徑選擇外部評價機構(gòu)和人員：(一)組織內(nèi)部其他機構(gòu)和人員;(二) 會計 師事務所;(三)管理咨詢公司;(四)內(nèi)部審計協(xié)會;(五)其他組織的內(nèi)部審計機構(gòu)。
而國際內(nèi)部審計準則所說的外部評價是指：來自機構(gòu)外部的內(nèi)部審計師、IIA質(zhì)量保證檢查員、 法律 考官、咨詢專家、外部審計師及其他職業(yè)服務提供者，并且明確至少每五年一次，這就對質(zhì)量評價的客觀、真實性起到了更有力的保障。
5、內(nèi)部審計在風險管理、控制及治理過程的作用國際內(nèi)部審計準則詳細的描述了內(nèi)部審計在風險管理、控制及治理過程的作用。其 中國 際內(nèi)部審計準則2110風險管理-指出內(nèi)部審計活動應幫助組織確認并評價重要的風險因素，幫助改進風險管理與控制系統(tǒng)。國際內(nèi)部審計準則2110.A1-內(nèi)部審計活動應監(jiān)督和評價組織風險管理系統(tǒng)的有效性。國際內(nèi)部審計準則2110.A2-內(nèi)部審計活動應評價與組織的治理、經(jīng)營、信息系統(tǒng)有關的風險因素，即：財務和經(jīng)營信息的可靠性和完整性;經(jīng)營的效果和效率;資產(chǎn)的安全防護;法律、法規(guī)及 合同的遵守情況。國際內(nèi)部審計準則2110.C1-在咨詢業(yè)務期間，內(nèi)部審計師重點關注的風險應與業(yè)務的目標一致，并且應警惕其他重大風險的存在。國際內(nèi)部審計準則2110.C2-內(nèi)部審計師應結(jié)合從咨詢業(yè)務中了解到的風險情況，來確認和評價組織的重大風險暴露等等。
而我國的內(nèi)部審計準則還應適合內(nèi)部審計的最新 發(fā)展 ，在修訂和完善內(nèi)部審計準則體系的過程中進一步完善并細化內(nèi)部審計師風險管理、控制及治理中的作用。使內(nèi)部審計師在規(guī)范的市場 經(jīng)濟 運行中，具備更加明晰的角色定位。
中國內(nèi)部審計研究論文篇二
《 中國內(nèi)部審計發(fā)展中的幾個現(xiàn)實問題思考 》
【摘 要】 文章以經(jīng)濟環(huán)境的改革背景為起點，通過對內(nèi)部審計職業(yè)化、組織戰(zhàn)略、價值創(chuàng)造、風險導向內(nèi)部審計四個問題的論述，認為中國內(nèi)部審計行業(yè)的發(fā)展應該結(jié)合企業(yè)生命周期的現(xiàn)實、內(nèi)部控制與風險管理完善的程度去建立內(nèi)部審計的目標、職責定位、方法模式，而不能一味地照抄照搬。此外，內(nèi)部審計行業(yè)最急于解決的是內(nèi)部審計的職業(yè)準入標準問題。這個問題的解決有利于中國內(nèi)部審計行業(yè)的長遠發(fā)展。
【關鍵詞】 內(nèi)部審計; 職業(yè)化; 戰(zhàn)略; 價值創(chuàng)造; 風險導向
一、引言
2013年，全球企業(yè)仍然深陷在充滿挑戰(zhàn)的經(jīng)營環(huán)境中，世界性金融危機的影響仍在延續(xù)。雖然不是所有市場都像歐美市場那樣遭受慘烈的沖擊，但大部分市場都不如預期那樣樂觀。大部分企業(yè)均受到需求減少、投資增速放緩的連帶影響?？上驳氖?，內(nèi)部審計在這樣一個不確定性的環(huán)境中卻得到了前所未有的大發(fā)展。根據(jù)國際內(nèi)部審計協(xié)會(IIA)2012年底的統(tǒng)計，全球范圍內(nèi)，各大公司自2008年以來對內(nèi)部審計部門的投入不斷增加，2013年的增速將達到五年之最。
自20世紀80年代初中國審計制度恢復至今，中國的內(nèi)部審計事業(yè)得到了空前的大發(fā)展。在實踐方面，內(nèi)部審計組織基本上適應了企業(yè)的管理需求，從財務審計領域逐步轉(zhuǎn)移到經(jīng)濟責任審計、經(jīng)營審計、管理審計，甚至部分企業(yè)的內(nèi)部審計組織能夠站在更高層面上的公司治理審計幫助企業(yè)增加價值。不論現(xiàn)在的企業(yè)規(guī)模有多大，許多事例表明，內(nèi)部審計部門或者組織已經(jīng)開始超越其他管理手段成為為管理機構(gòu)提供關于效率、效果和節(jié)約方面建議的主要智囊。在理論研究方面，越來越多的學者開始涉足這一領域，并逐步吸收國際上最先進的理念應用于我國的實踐。
雖然如此，實踐中的內(nèi)部審計組織在伴隨著企業(yè)的成長過程中，還是存在很多突出的現(xiàn)實問題。尤其是當前中國經(jīng)濟正處于轉(zhuǎn)型的特殊時期，內(nèi)部審計行業(yè)面臨著更多的挑戰(zhàn)與現(xiàn)實問題。
中國經(jīng)濟在經(jīng)歷了連續(xù)GDP增長的多年后，發(fā)現(xiàn)依靠大量的土地、貨幣、資源、廉價勞動力的投入已經(jīng)難以維持中國企業(yè)穩(wěn)定持續(xù)的發(fā)展。中國經(jīng)濟正處于增長方式轉(zhuǎn)變、產(chǎn)業(yè)升級改造的關鍵時期。事實上，在這一時期，各行各業(yè)都面臨轉(zhuǎn)型問題。在轉(zhuǎn)型中，企業(yè)管理者普遍開始關注風險管理、危機預防和成本控制。企業(yè)的CFO面臨著在困難中如何把握平衡、與高管層管理團隊密切合作，推動財務戰(zhàn)略實施與持續(xù)價值創(chuàng)造。與此同時，還要保證企業(yè)根基穩(wěn)固，自覺開展成本控制，有效地參與開展風險管理、內(nèi)部控制與公司治理。在轉(zhuǎn)型中，中國的內(nèi)部審計行業(yè)也同樣經(jīng)歷著前所未有的機遇和變革。在這個特殊時期，內(nèi)部審計職業(yè)如何進一步發(fā)展，增強職業(yè)的歸屬感?內(nèi)部審計如何結(jié)合國際上最新發(fā)展成果?在考慮中國特殊的企業(yè)環(huán)境下，如何正確認識和對待這些問題顯得尤為必要。
筆者所在的國家會計學院每年承擔著大量的中央及地方國有企業(yè)、民營企業(yè)高級會計、審計人才的后續(xù)教育培訓任務。在與大量實務領域的內(nèi)部審計職業(yè)人員訪談溝通、問卷調(diào)查后，感覺到中國內(nèi)部審計發(fā)展與轉(zhuǎn)型過程中還有很多值得思考和亟待解決的現(xiàn)實問題。本文擬就這些問題談幾點思考，以饗讀者。
二、內(nèi)部審計職業(yè)化問題
為什么首先探討職業(yè)化問題?筆者認為，這是內(nèi)部審計在現(xiàn)實中要解決的首要問題。內(nèi)部審計職業(yè)化會影響到內(nèi)部審計職業(yè)的生存以及發(fā)展，是內(nèi)部審計的核心問題。內(nèi)部審計職業(yè)化有利于提升內(nèi)部審計人員的地位，正確認識內(nèi)部審計的功能定位。內(nèi)部審計職業(yè)化有利于內(nèi)部審計人員運用職業(yè)思維對待實務中的問題，正確處理確認服務與咨詢服務的關系。內(nèi)部審計職業(yè)化有利于內(nèi)部審計人員按照自身的勝任能力框架體系開展后續(xù)教育，提升組織及自身的履職能力。
根據(jù)《現(xiàn)代漢語詞典》的解釋， “職業(yè)是指個人在社會中所從事的作為主要生活來源的工作”。職業(yè)化是指工作狀態(tài)的制度化、標準化，它是由特定的職業(yè)化人員從事相關工作，制定相關職業(yè)道德規(guī)范，培養(yǎng)職業(yè)意識，形成職業(yè)心態(tài)等。內(nèi)部審計職業(yè)化就是將從事內(nèi)部審計工作的人員從各種職業(yè)中脫離出來，使之作為一種獨立的職業(yè)存在于社會中，并對內(nèi)部審計職業(yè)特質(zhì)、內(nèi)部審計從業(yè)資格認定及后續(xù)教育、內(nèi)部審計職業(yè)準則等要求的制度化和標準化。
從世界范圍來看，盡管內(nèi)部審計已經(jīng)產(chǎn)生了幾個世紀，但現(xiàn)代意義上的內(nèi)部審計是20世紀世界工業(yè)經(jīng)濟及網(wǎng)絡經(jīng)濟快速發(fā)展的產(chǎn)物，它作為一個職業(yè)被認識，也不過是近半個世紀以來的事情。從我國現(xiàn)實來看，內(nèi)部審計職業(yè)的歸屬感依然不足，內(nèi)部審計還沒有普遍被人們認為是一個受人尊敬的、高調(diào)的職業(yè)。甚至很多人依然用傳統(tǒng)的觀點認為，內(nèi)部審計是會計的一個分支，內(nèi)部審計職業(yè)就是一個整天關在辦公室里，坐在桌子后面，以一種近乎神秘的狀態(tài)，做些與數(shù)字相關的惹人討厭的工作。這是一種誤解，正是這種誤解帶來了內(nèi)部審計職業(yè)發(fā)展中的諸多問題。
例如，管理者錯誤地認為從事內(nèi)部審計職業(yè)的門檻很低，什么人都可以做內(nèi)部審計工作，覺得懂得會計就可以進入內(nèi)部審計部門，于是大量的受到排斥的會計人員從事了內(nèi)部審計工作。隨后，又從社會上雇用了大量注冊會計師從事內(nèi)部審計工作。當內(nèi)部審計部門進入業(yè)務領域，由于自身業(yè)務知識上的欠缺而對業(yè)務中存在的問題與風險無能為力時，管理者又錯誤地認為業(yè)務部門的管理者及從業(yè)人員可以勝任內(nèi)部審計工作。由于我國在學歷教育中缺少內(nèi)部審計的職業(yè)知識教育，大多數(shù)從業(yè)人員在實務工作中撇開內(nèi)部審計準則，按照自身的經(jīng)驗和已經(jīng)具備的基本素質(zhì)從事內(nèi)部審計工作，這種趨勢隨著內(nèi)部審計在我國的發(fā)展出現(xiàn)了良莠不齊的非均衡狀態(tài)，甚至愈演愈烈。
現(xiàn)實中，我們會發(fā)現(xiàn)，單純地懂得會計、業(yè)務、外部審計都不能完全勝任內(nèi)部審計工作，必須承認內(nèi)部審計是一種職業(yè)，這就需要內(nèi)部審計人員運用職業(yè)思維來處理實務中的問題。
內(nèi)部審計人員應該學會利用內(nèi)部審計準則推動自身組織的內(nèi)部審計標準化問題，保護自身行為的獨立、客觀，保護組織的獨立、權威。否則內(nèi)部審計組織及其人員在從業(yè)過程中很容易陷入沖突之中，并始終與無限的咨詢需求之間形成職業(yè)期望差距，不利于形成內(nèi)部審計職業(yè)的歸屬感。尤其是目前內(nèi)部審計所從事的咨詢服務，使得內(nèi)部審計部門承擔了大量的管理者職責，承擔了內(nèi)部控制建設、風險管理設計、參與合同和工程建設可行性研究等重要的咨詢服務，一方面內(nèi)部審計人員深感自身勝任能力的不足;另一方面這種集運動員、裁判員于一身的身份使得內(nèi)部審計人員在未來的評價確認活動中違背了獨立性，陷入無限的沖突之中。
如何解決職業(yè)化問題?事實上，中國內(nèi)部審計協(xié)會已經(jīng)在這方面做了大量的工作，尤其是內(nèi)部審計準則正在不斷趨于完善。2013年8月，中國內(nèi)部審計協(xié)會修訂頒布了新的內(nèi)部審計準則體系。但是，我們也必須承認以往準則在實務中推廣和應用力度并不是很強。內(nèi)部審計后續(xù)教育體系缺少能力框架作為統(tǒng)領推動內(nèi)部審計職業(yè)勝任能力。
筆者認為，目前應該首要解決的是內(nèi)部審計從業(yè)人員的職業(yè)準入資格問題。將現(xiàn)實中的準則融入于資格考試之中，從職業(yè)特質(zhì)、職業(yè)知識、職業(yè)技能三個維度設計內(nèi)部審計從業(yè)資格考試制度，明確從業(yè)的任職資格要求，并實施注冊制度，注冊后方可執(zhí)業(yè)。盡管可以借鑒國際內(nèi)部審計師資格考試，但我們還是應更多地考慮中國特殊的商業(yè)環(huán)境、公司治理環(huán)境，在此基礎上，不斷完善中國內(nèi)部審計職業(yè)資格考試與后續(xù)教育制度。
此外，在內(nèi)部審計人員的執(zhí)業(yè)生涯中應該強調(diào)職業(yè)思維的訓練，必須強調(diào)內(nèi)部審計的職業(yè)思維特質(zhì)，不能簡單地認為有了表格、模板就可以做好內(nèi)部審計工作，內(nèi)部審計什么都可以做，什么都應該做。如果說過去是“有為才能有位”，今天內(nèi)部審計職業(yè)思維告訴我們，應該“有所為有所不為”。應該強調(diào)內(nèi)部審計工作者對《國際內(nèi)部審計實務標準》、《中國內(nèi)部審計準則》的學習，強調(diào)在通過更高的治理層建立內(nèi)部審計章程的基礎上開展內(nèi)部審計工作，以此來規(guī)避確認服務與咨詢服務的矛盾，正確認識內(nèi)部審計在內(nèi)部控制、風險管理、公司治理中的定位，運用標準化的內(nèi)部流程和思維有效開展內(nèi)部審計服務。
三、內(nèi)部審計組織發(fā)展戰(zhàn)略問題
為什么要談及戰(zhàn)略問題?一個組織的成功取決于三個要素：愿景、戰(zhàn)略及團隊管理。戰(zhàn)略最早是軍事方面的概念。戰(zhàn)略的特征是發(fā)現(xiàn)智謀的綱領。在現(xiàn)代，“戰(zhàn)略”一詞被引申至政治和經(jīng)濟領域，其涵義演變?yōu)榉褐附y(tǒng)領性的、全局性的、左右勝敗的謀略、方案和對策。企業(yè)戰(zhàn)略是研究企業(yè)發(fā)展方向的重要管理內(nèi)容，企業(yè)所有的管理內(nèi)容都要圍繞企業(yè)發(fā)展的戰(zhàn)略目標，其核心體現(xiàn)為核心競爭力，而核心競爭力來自于正確的組織定位和相應的流程再造。在現(xiàn)實的企業(yè)管理中許多管理者錯誤地認為戰(zhàn)略是虛無縹緲的內(nèi)容，不重視戰(zhàn)略管理。企業(yè)各個部門的管理也很容易脫離戰(zhàn)略目標圍繞年度計劃進行管理。將戰(zhàn)略運用于內(nèi)部審計，可以體現(xiàn)在兩個方面：一方面是內(nèi)部審計運用戰(zhàn)略思維思考問題，參與并融合到企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略之中;另一方面是如何在內(nèi)部審計的發(fā)展中運用戰(zhàn)略，建立內(nèi)部審計組織的發(fā)展戰(zhàn)略。
Simons(2000)認為，為了增加企業(yè)價值，內(nèi)部審計必須調(diào)整戰(zhàn)略需求，滿足審計委員會、管理層及外部審計人員的需要，成為企業(yè)戰(zhàn)略實施的支持者?，F(xiàn)實中，內(nèi)部審計總是埋怨企業(yè)環(huán)境不好，領導不重視內(nèi)部審計工作。其實想一想，我們在企業(yè)戰(zhàn)略管理中參與度又如何呢?受財務專業(yè)背景的限制，初期從財會工作崗位轉(zhuǎn)入內(nèi)部審計部門工作的審計人員，往往缺乏宏觀意識，不善于也不習慣從微觀的財務審計中去發(fā)現(xiàn)那些具有共性、帶有傾向性的問題，并通過剖析和提煉，從整個企業(yè)管理的政策、制度、體制上進行反映，而是習慣于就事論事，滿足于對個性問題的揭露和查處。
試想，如果當前內(nèi)部審計人員仍然像會計人員一樣整天伏案工作，埋頭于技術層面的財務審計與經(jīng)濟責任審計，甚至內(nèi)部會計控制如何控制，而無視企業(yè)管理的控制環(huán)境如何，不注意提升內(nèi)部審計水平而參與企業(yè)戰(zhàn)略管理，不能很好地融入到公司治理之中，單純地講如何幫助企業(yè)增加價值，簡直是空談。
對此，大多數(shù)內(nèi)部審計部門已經(jīng)意識到，簡單地向公司高級管理層和董事會、審計委員會提供一般性的合規(guī)檢查工作報告是遠遠不夠的，內(nèi)部審計活動必須從傳統(tǒng)的“價值保護”向“價值增值”轉(zhuǎn)型，以滿足高級管理層、董事會、審計委員會的期望。這就要求內(nèi)部審計從企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的高度，從增加組織的價值目標出發(fā)，開展服務導向型內(nèi)部審計，實現(xiàn)雙贏，以此來思考自身內(nèi)容體系的完善與未來拓展的職責領域。例如，開展戰(zhàn)略審計、風險管理審計、公司治理審計、全面預算管理審計、人力資源管理審計、市場營銷審計等，并參與企業(yè)文化建設，為企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略、經(jīng)營決策、投資效益等進行評價咨詢服務。這其中，最為直接的是開展戰(zhàn)略審計。
戰(zhàn)略審計不是什么空穴來風的概念。事實上，在西方20世紀60年代推行戰(zhàn)略管理以來，內(nèi)部審計師就在從事業(yè)務的效率性和效果性審計之外開展了對戰(zhàn)略管理過程進行全面審查的戰(zhàn)略審計。關于戰(zhàn)略審計的意義，廖洪(2005)認為，投資者需要戰(zhàn)略審計，是因為戰(zhàn)略管理對公司績效有著直接和決定性的影響，并進而決定著投資回報，他們迫切需要加強對戰(zhàn)略管理過程的監(jiān)督和控制，確保能夠維護投資者利益的戰(zhàn)略得到制定和執(zhí)行。
管理者需要戰(zhàn)略審計，是因為戰(zhàn)略審計所提供的信息能夠幫助他們減少戰(zhàn)略決策的不確定性和失誤，縮小戰(zhàn)略執(zhí)行過程中的偏差，降低經(jīng)營風險并提高經(jīng)濟效益。其他利益相關者，例如政府、員工、顧客、供應商等也需要戰(zhàn)略審計，因為戰(zhàn)略審計能夠直接或者間接地維護他們的權益。
筆者認為，在我國，戰(zhàn)略審計有利于內(nèi)部審計人員站在一定高度分析企業(yè)的內(nèi)外部環(huán)境因素，發(fā)現(xiàn)其中實現(xiàn)的不確定性，間接有利于業(yè)務上的經(jīng)營審計與風險管理審計，在分析的基礎上，提出更加有針對性的建議;有利于內(nèi)部審計人員樹立戰(zhàn)略性的職業(yè)思維，能夠提高內(nèi)部審計決策和計劃執(zhí)行的有效性，充分發(fā)揮內(nèi)部審計實現(xiàn)組織價值增值的功能，進一步完善公司治理結(jié)構(gòu)。更為重要的是，這種戰(zhàn)略性思維的提出，有利于提升內(nèi)部審計地位，增強權威性與認同感，以利于改善內(nèi)部審計的軟環(huán)境，改變?nèi)藗儗?nèi)部審計的錯誤認識。
內(nèi)部審計除了要融入企業(yè)整個的發(fā)展戰(zhàn)略之外，內(nèi)部審計組織本身也必須建立組織發(fā)展戰(zhàn)略。內(nèi)部審計組織戰(zhàn)略是戰(zhàn)略理論在內(nèi)部審計組織管理方面的應用與延伸，是公司戰(zhàn)略在內(nèi)部審計領域的具體化部署，是內(nèi)部審計規(guī)劃方面的最高體現(xiàn)，決定了內(nèi)部審計工作的深度和廣度。內(nèi)部審計組織戰(zhàn)略是開展內(nèi)部審計工作的邏輯起點，只有設定切實可行的長遠發(fā)展目標，才能保證內(nèi)部審計活動得到正確、客觀、有效的執(zhí)行。為此，內(nèi)部審計組織應該從分析企業(yè)的宏觀、微觀環(huán)境入手，或者運用SWOT分析，弄清內(nèi)部審計發(fā)展的戰(zhàn)略目標。在此基礎上，確定內(nèi)部審計戰(zhàn)略功能定位、運行規(guī)劃、人力資源規(guī)劃、制度與信息化保障規(guī)劃。 四、內(nèi)部審計價值創(chuàng)造問題
盡管2004年國際內(nèi)部審計師協(xié)會修訂的內(nèi)部審計新定義提出幫助組織增加價值的內(nèi)部審計目標，但是真正應用到中國，企業(yè)在運用這一定義時還是存在認識上的模糊。到底如何來幫助企業(yè)增加價值，或者說內(nèi)部審計價值創(chuàng)造的路徑是什么?企業(yè)一團霧水，自然在做法上也是五花八門。
關于內(nèi)部審計幫助組織價值的問題，筆者認為，其真正應用到中國并全面鋪開還為時尚早。應該認識到，國際內(nèi)部審計師協(xié)會為什么提出幫助組織增加價值的目標，這是有其深刻的現(xiàn)實背景的。20世紀80年代，邁克爾·波特在《競爭優(yōu)勢》一書中首次提出“價值鏈”理論。價值鏈上的每一項活動，都會對企業(yè)最終能夠?qū)崿F(xiàn)多大的價值造成影響。一個企業(yè)的價值最大化應該體現(xiàn)為價值鏈上每一個鏈節(jié)價值的實現(xiàn)以及鏈節(jié)之間銜接成本最小，同時，競爭者價值鏈之間的差異是競爭優(yōu)勢的一個重要來源。
“價值鏈”理論把企業(yè)的各項活動分為增值活動和非增值活動，并認為只有盡量增加增值活動和減少非增值活動，企業(yè)才是有競爭力的。當前來看，西方國家的企業(yè)經(jīng)過多年的發(fā)展已經(jīng)進入價值鏈管理的時代。從生命周期角度來看，這是一個企業(yè)進入成熟期的表現(xiàn)。如果說過去的發(fā)展階段，企業(yè)最關注的是市場規(guī)模的擴大，或者市場占有率的提高，那么進入成熟期的企業(yè)開始關注收入規(guī)模擴大所帶來的風險以及內(nèi)部管理流程運行不暢所帶來的成本控制失靈問題。這兩個問題的關注，需要企業(yè)在收入穩(wěn)定的同時關注收入進一步擴大所帶來的風險，需要企業(yè)運用內(nèi)部控制建設的流程梳理過程、內(nèi)部控制評價的流程優(yōu)化過程進行企業(yè)流程再造，以緩解和整合發(fā)展階段無暇顧及的內(nèi)部管理問題。
基于西方企業(yè)已經(jīng)進入價值鏈管理的事實，內(nèi)部審計的行業(yè)協(xié)會組織開始思考自身在價值鏈管理中應該發(fā)揮的作用。如果內(nèi)部審計組織不能適時調(diào)整傳統(tǒng)的內(nèi)部審計目標與職責范圍，內(nèi)部審計必將面臨取消甚至外包的風險。于是，在這種情形下，國際內(nèi)部審計師協(xié)會提出增值型內(nèi)部審計的新定義，即以實現(xiàn)企業(yè)目標為宗旨，以價值增值為目的，以在內(nèi)部控制、風險管理、公司治理三大領域內(nèi)發(fā)揮作用幫助企業(yè)增加價值，充分發(fā)揮其確認與咨詢服務兩大功能的一種新型內(nèi)部審計。這時，內(nèi)部審計價值創(chuàng)造的路徑是通過在內(nèi)部控制、風險管理和公司治理中發(fā)揮正確定位并有效發(fā)揮作用來實現(xiàn)的。
內(nèi)部審計為什么關注內(nèi)部控制、風險管理、公司治理就能夠有效發(fā)揮并實現(xiàn)價值創(chuàng)造的目標呢?這是因為這一時期內(nèi)部控制、風險管理將企業(yè)流程進行了再造，這一再造過程是以目標、風險、控制為路線設計的，它成為價值鏈管理的載體，企業(yè)所有的活動都將整合在以內(nèi)部控制、風險管理為核心的框架體系內(nèi)。那么，內(nèi)部審計關注并維護內(nèi)部控制與風險管理體系的持續(xù)優(yōu)化，本身就是作為一種輔助價值鏈條推動價值增值的穩(wěn)定性與可持續(xù)性。
內(nèi)部審計作為一種制衡機制有利于塑造良好的控制環(huán)境，與公司治理的結(jié)合有利于與企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略相結(jié)合，將內(nèi)部審計目標統(tǒng)一于企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略目標，這也使得內(nèi)部審計具備了一定高度，間接推動了更有效的公司治理。將內(nèi)部控制、風險管理、公司治理作為內(nèi)部審計價值創(chuàng)造的三個路徑有利于內(nèi)部審計真正滿足客戶的需求，這樣才能證明內(nèi)部審計是有價值的。
此外，通過這個定義，我們必須認識到內(nèi)部審計在已經(jīng)建立與沒有建立或者不完善的內(nèi)部控制、風險管理體系、公司治理結(jié)構(gòu)中所發(fā)揮的作用或者職責定位是不一樣的。對于已經(jīng)建立內(nèi)部控制與風險管理體系的企業(yè)，內(nèi)部審計首先發(fā)揮其確認作用;然后才發(fā)揮確認基礎上的咨詢服務作用。對于未建立內(nèi)部控制、風險管理體系的企業(yè)，內(nèi)部審計發(fā)揮的更多作用是咨詢服務，但是有個前提條件，內(nèi)部審計人員并不承擔管理者職責，這個必須在從事內(nèi)部控制、風險管理咨詢服務時說清楚，否則內(nèi)部審計很容易陷入錯誤確認風險之中。
反觀中國，20世紀90年代的改革開放政策為中國企業(yè)快速發(fā)展奠定了基礎，大力發(fā)展實體經(jīng)濟與市場經(jīng)濟初步框架的設計助推了企業(yè)的活力。2001年12月加入的世界貿(mào)易組織成為中國企業(yè)走出去的重要窗口，此后，投資、消費、出口三駕馬車齊頭并進推動中國經(jīng)濟的快速發(fā)展。企業(yè)在這一時期也進入了快速發(fā)展的軌道，部分企業(yè)提前進入成熟期。但是在快速發(fā)展的過程中，中國粗放式的經(jīng)濟增長與企業(yè)自身的目標管理習慣在2008年之后開始凸顯不足。全球金融危機爆發(fā)之后，使得我們認識到，中國經(jīng)濟應該進行發(fā)展方式轉(zhuǎn)型，企業(yè)應該調(diào)整在快速發(fā)展過程中基礎管理優(yōu)化問題，否則我們就會看到許多國有企業(yè)收入與成本的匹配性出現(xiàn)問題，部門職責交叉重復、崗位職責不清、風險管理意識薄弱的現(xiàn)象比比皆是。
這些在經(jīng)濟整體下行的趨勢下開始凸顯。部分進入成熟期的企業(yè)成本管理需求與控制愈加強烈。尤其是在兼并重組的過程中，人們希望一套好的管理制度能夠被復制并運用到被兼并的企業(yè)之中，否則單純的資本整合難以為繼，甚至將外部風險逐步轉(zhuǎn)移到企業(yè)。于是，風險管理與內(nèi)部控制作為兩個重要的管理優(yōu)化措施被提了出來。2008年，中國進入內(nèi)部控制建設元年。2012年5月7日，財政部、國資委聯(lián)合下發(fā)《關于加快構(gòu)建中央企業(yè)內(nèi)部控制體系有關事項的通知》。2012年8月14日，財政部、證監(jiān)會辦公廳聯(lián)合下發(fā)《關于2012年主板上市公司分類分批實施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的通知》，內(nèi)部控制從企業(yè)的“自選動作”轉(zhuǎn)變?yōu)?ldquo;標準動作”，預示著中國企業(yè)進入全面內(nèi)控時代。
在這種大的背景下，我們應該看到，企業(yè)發(fā)展的水平還是呈現(xiàn)出了不均衡狀態(tài)，不同企業(yè)管理的需求自然也就不同?？傮w上來看，距離真正的成熟期企業(yè)的管理水平尚存差距。以銷售預算為統(tǒng)領的預算管理模式顯示了大部分中國企業(yè)仍處于發(fā)展階段的管理水平。也就是說，與西方企業(yè)進入價值鏈管理的事實相比，大部分企業(yè)仍然無法理解真正的價值鏈管理的內(nèi)涵，還停留于內(nèi)部控制初步設計與考慮如何有效運行的發(fā)展階段。這一時期企業(yè)發(fā)展的不均衡狀態(tài)，自然會導致對于內(nèi)部審計增加價值目標理念的吸收產(chǎn)生不同的結(jié)果，甚至在應用中產(chǎn)生很多誤區(qū)。
筆者認為，價值增值的目標理念并不是對于傳統(tǒng)內(nèi)部審計查錯防弊、監(jiān)督職能的取代，而應該結(jié)合企業(yè)所處的生命周期正確定位內(nèi)部審計的目標與職責范圍。超越企業(yè)所處的生命周期與控制環(huán)境的事實，將帶來內(nèi)部審計認識上的模糊，甚至模糊了內(nèi)部審計的職業(yè)特質(zhì)。例如，面對確認服務與咨詢服務，被審計單位傾向于游說最高管理者使內(nèi)部審計發(fā)揮咨詢服務，逃避應有的監(jiān)督，認為咨詢服務是增加內(nèi)部審計價值的重要方面。
咨詢服務使得內(nèi)部審計供給與需求之間形成的期望差距不斷擴大，但卻無益于內(nèi)部審計地位的確立。因為內(nèi)部審計承擔了大量管理者的職責。例如，合同合規(guī)性的審查、內(nèi)部控制的建設、基建工程可行性研究等。這將為未來的內(nèi)部審計監(jiān)督埋下獨立性缺失的伏筆，使得內(nèi)部審計部門陷入尷尬境地。與企業(yè)的發(fā)展生命周期相適應，企業(yè)管理者的需求在不同階段的決策重點是不同的，內(nèi)部審計組織應該正視這一問題，不能跳出這個限制因素來定位內(nèi)部審計的目標與職責范圍。當企業(yè)處于規(guī)模小、管理水平不高的初創(chuàng)階段時，管理者期望內(nèi)部審計幫助企業(yè)應付外部監(jiān)管者的合規(guī)性審查，尤其是財務報表方面的問題，內(nèi)部審計就是在單位內(nèi)部會計機構(gòu)的管理與控制之下從事合規(guī)性審查與舞弊調(diào)查。
這時的審計以財務審計為主。當企業(yè)規(guī)模擴大，尤其是隨著業(yè)務范圍的拓展，企業(yè)進入快速發(fā)展階段，管理者期望內(nèi)部審計在財務審計的基礎上向業(yè)務領域拓展，找出業(yè)務經(jīng)營中的不足，并提供相關完善建議，這時內(nèi)部審計組織就應更多地開展經(jīng)營審計與管理審計而逐步減少財務審計的職責。當企業(yè)進入成熟期，管理者期望內(nèi)部審計不能僅僅充當一個資源耗費者，而應從過去的僅重視結(jié)果而忽略效率的怪圈中跳出來，成為企業(yè)價值鏈中增加價值的輔助鏈條，將內(nèi)部審計的目標上升到企業(yè)目標的高度，成為價值創(chuàng)造者而不是旁觀者。但這些并不是對傳統(tǒng)的財務審計、經(jīng)營審計的否定，而僅是側(cè)重點發(fā)生了變化。
筆者認為，中國的企業(yè)管理者和內(nèi)部審計組織應該正視企業(yè)所處的生命周期，不能片面地應用內(nèi)部審計增加價值的目標理念，否則內(nèi)部審計組織難以找到價值創(chuàng)造的路徑，甚至將內(nèi)部審計推向?qū)徲嬄氊煼秶鸁o限擴張，造成內(nèi)部審計組織獨立性缺失的境地，不利于內(nèi)部審計的良性發(fā)展。沒有內(nèi)部控制、風險管理與公司治理作為載體，內(nèi)部審計就缺乏幫助組織增加價值，進行價值創(chuàng)造的有力抓手。
五、風險導向內(nèi)部審計的認識問題
應該認識到，相對于傳統(tǒng)賬項導向、制度導向的審計方法模式，風險導向內(nèi)部審計是在基于幫助組織增加價值的目標背景下產(chǎn)生的。它是按照目標、風險、控制的順序為路線進行的審計。風險評估是風險導向內(nèi)部審計的重點。由于在評估風險時，內(nèi)部審計人員將組織現(xiàn)存的風險與審計策略相結(jié)合，使得內(nèi)部審計對象的選擇從過去的被動的定性化轉(zhuǎn)向主動的定性與定量分析相結(jié)合，排定審計項目優(yōu)先次序，依據(jù)風險確定審計范圍與重點，從而針對企業(yè)高風險的領域?qū)嵤徲嫞瑢ζ髽I(yè)的風險管理、內(nèi)部控制和治理程序進行評價。此外，內(nèi)部審計組織借助于咨詢服務會提出建設性意見和建議，為組織提供有價值的服務。應該說，風險導向?qū)徲嬆Ｊ绞窃趪H最新定義下的一種方法模式。
由于內(nèi)部審計新定義在我國應用條件尚未成熟，缺乏應該具備的環(huán)境土壤，導致現(xiàn)實中的企業(yè)對于如何認識和應用風險導向內(nèi)部審計存在諸多誤區(qū)。例如，風險管理審計與風險導向內(nèi)部審計是否是一回事?風險導向內(nèi)部審計是否就是應用外部注冊會計師審計的風險基礎(或?qū)?審計?針對這些問題，筆者認為，這些認識上的模糊性，證明我國還處于風險導向內(nèi)部審計應用的初級階段。為此，分析如下：
首先，我們必須正確認識到，風險導向內(nèi)部審計不是所有的企業(yè)都必須采用，應該正確認識企業(yè)所處的生命周期與管理者的需求，正確認識企業(yè)內(nèi)部審計人員素質(zhì)的現(xiàn)狀，在此基礎上，考慮是否實施風險導向內(nèi)部審計，并且風險導向內(nèi)部審計不是對傳統(tǒng)的賬項導向?qū)徲嫛⒅贫葘驅(qū)徲嫷娜〈?，而是在此基礎上的一種方法模式的補充。
其次，關于風險管理審計與風險導向內(nèi)部審計的區(qū)別。應該認識到，風險管理審計是在風險導向內(nèi)部審計方法模式的基礎上衍生出來的一種審計類型。它與財務審計、經(jīng)營審計、內(nèi)部控制審計、戰(zhàn)略管理審計是一個范疇的概念。而風險導向內(nèi)部審計是一種方法模式，其實質(zhì)是審計資源配置的重點不同衍生出來的不同方法模式，而不是內(nèi)容方面的審計。也就是說，風險管理審計是內(nèi)容，而風險導向內(nèi)部審計是方法思路方面的模式，二者不能混為一談。
最后，關于內(nèi)部審計與外部注冊會計師審計應用的風險導向是否一回事?筆者認為，二者是有很多區(qū)別的。要想弄清楚二者的區(qū)別，先要從風險導向內(nèi)部審計產(chǎn)生的背景來進行分析。20世紀90年代，注冊會計師審計的方法模式由制度基礎審計轉(zhuǎn)變?yōu)轱L險導向?qū)徲嫛ｏL險導向?qū)徲嬆Ｊ揭笞詴嫀煾邮煜て髽I(yè)的經(jīng)營環(huán)境，更加熟悉企業(yè)的業(yè)務流程。其在熟悉企業(yè)與成本優(yōu)勢兩個方面的特征贏得了客戶的信賴，這一時期，內(nèi)部審計開始出現(xiàn)外包化的趨勢。安然事件等一系列的財務舞弊事件出現(xiàn)之后，人們開始質(zhì)疑外部審計由于咨詢引發(fā)的獨立性問題。為了重新獲得競爭優(yōu)勢，利用這個有利的機遇，內(nèi)部審計組織開始考慮借用注冊會計師審計的方法模式，通過評價改進風險管理、內(nèi)部控制與治理過程來為企業(yè)提供更加有價值的服務，實現(xiàn)幫助企業(yè)增加價值的目標。經(jīng)過這種改造之后，內(nèi)部審計目標與企業(yè)目標更加相關，其服務對于管理層和治理層而言更加具有價值。加之，薩班斯法案關于內(nèi)部控制報告的要求，使得執(zhí)行風險導向內(nèi)部審計的內(nèi)部審計組織重獲成本優(yōu)勢，這進一步奠定了內(nèi)部審計在組織風險管理、內(nèi)部控制、風險管理方面的特殊地位。應該認識到，在這一變遷過程中，注冊會計師應用風險導向目的是為了發(fā)現(xiàn)和評估重大錯報風險，以此來影響進一步審計程序中的控制測試與細節(jié)測試的性質(zhì)、時間和范圍，其終極目標是降低審計風險到可接受的范圍，并合理保證會計信息的真實性、合理性與公允性問題。即使是新要求的內(nèi)部控制審計也側(cè)重于與財務報告相關的內(nèi)部控制審計。而內(nèi)部審計組織應用風險導向?qū)徲嬍菫榱烁玫匕l(fā)現(xiàn)和完善內(nèi)部控制、風險管理、公司治理中的問題，幫助組織增加價值，其更加具有內(nèi)向的管理特征，其風險管理與內(nèi)部控制的審計側(cè)重于全面風險、控制問題的識別、評估和改善，并且從應用的現(xiàn)狀來看，風險導向在外部的注冊會計師審計應用中已經(jīng)形成一個完整的流程模式。但是在內(nèi)部審計領域的應用還停留在審計計劃的應用中，真正完整的風險導向內(nèi)部審計流程模式還處于探索之中。尤其是在我國，內(nèi)部控制與風險管理體系尚未全面建立與有效實施，內(nèi)部審計組織應用風險導向還是存在諸多限制條件的，建議謹慎使用。
六、總結(jié)
其實，中國內(nèi)部審計在發(fā)展過程中還存在著許多的現(xiàn)實問題，值得思考和探索。例如，內(nèi)部審計組織及其人員的績效評價問題、內(nèi)部審計組織的信息化問題、內(nèi)部審計人員的勝任能力框架設計與應用問題等等。本文僅就其中的職業(yè)化問題、組織戰(zhàn)略問題、價值創(chuàng)造問題、風險導向內(nèi)部審計認識問題進行了思考。在研究方法上缺乏實證方面的檢驗，僅是筆者結(jié)合實踐經(jīng)驗談了一些規(guī)范性的思考。這也是本文在方法上存在的不足。后續(xù)的研究，筆者將通過《中國企業(yè)內(nèi)部審計行業(yè)發(fā)展調(diào)研報告》的數(shù)據(jù)進行實證分析，補充相關研究的不足，并提出相關的改進措施。
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